本文紧扣新《税收征管法》及其实施细则的规定,对税收保全和强制执行措施以及这两项权力行使的制约进行了有益探索,以期对税务机关、税务人员在执法中有所裨益。
一、征收环节税收保全措施与检查环节税收保全措施的区别
新《税收征管法》在第三十八条和第五十五条都规定了税收保全措施的内容,它们在内容、程序等方面有许多共同之处,如果不从理论上对它们加以区别,很容易混淆,也易在实践中造成适用法律错误。为了叙述方便,笔者将新《税收征管法》第三十八条的规定称为征收环节税收保全措施,将第五十五条的规定称为检查环节税收保全措施。笔者认为它们之间有以下三方面区别:
(一)采取的时间不同。采取征收环节税收保全措施的时间是"在规定的纳税期限之前",而采取检查环节税收保全措施的时间是"以前纳税期限"。
(二)适用的法律条款不同。采取征收环节税收保全措施要引用新《税收征管法》第三十八条的规定,而采取检查环节税收保全措施则要引用新《税收征管法》第五十五条的规定。
(三)采取检查环节税收保全措施的条件更加简化。只要纳税人具有以下两种情形,经县级以上税务局局长批准,就可以采取检查环节的税收保全措施:1.纳税人有逃避纳税义务的行为;2.纳税人有转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入迹象的。而采取征收环节的税收保全措施则还要具备以下两个条件:1.由税务机关责令纳税人提前缴纳税款;2.纳税人不按照税务机关的要求提供纳税担保。
二、税收强制执行措施与税收保全措施的区别
税收强制执行措施与税收保全措施都是法律赋予税务机关准司法权力,它们在内容、程序、制约等方面有许多共同之处,正因为如此,自1993年1月1日起税务机关享有这两项准司法权力。在实践和理论界,尤其是在日常税收征管工作中,一直对这两项措施的认识产生混淆,影响了税收执法严肃性。因此,从理论上对这两项措施加以区别是非常必要的。然而,目前在理论方面,对这两项措施只有零星的区别,尚未有系统的区别。笔者认为,这两项措施区别有以下六个方面:
(一)适用的前提不同。税收强制执行措施适用的前提是税务行政管理相对人没有按照规定的期限缴纳税款和罚款,而税收保全措施适用的前提是税务行政管理相对人有逃避纳税义务的行为。
(二)适用对象不同。税收强制执行措施适用于纳税人、扣缴义务人、纳税担保人以及其他当事人,适用对象较多,而税收保全措施适用对象较少,仅适用于纳税人。
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