对于纳税人某些特殊业务，同时涉及增值税应税货物和非应税劳务的混合销售行为，一般的纳税人都是采取将混合销售行为进行业务分拆（成立两家公司，一家负责增值税应税货物的生产，征收增值税；另一家负责提供非应税劳务，征收营业税。）的纳税筹划方案。但上述纳税筹划方案对有些特殊业务并不适用：如果企业一味地照搬上述纳税筹划方案进行照葫芦画瓢，可能会出现筹划失败的情况发生。下面举例说明。

　　案例：某有限责任公司是一家生产销售钢结构房及钢结构产品的企业，为增值税一般纳税人（适用17%的税率）。为了方便客户，公司同时提供建筑安装服务。2008年实现销售收入20000万元（不含税），建筑安装收入2340万元（含税），当年可抵扣的进项税额为2300万元（其中200万元为建安业需用材料相应的进项税），城市维护建设税及教育费附加分别按7%和3%缴纳。由于该公司当年未对上述两项业务进行分拆，而且又符合[《关于生产销售并连续安装铝合金门窗等业务收入征收增值税问题的批复》（国税函[1996]447号）：“增值税暂行条例实施细则规定：”从事货物的生产、批发或零售的企业，企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物应当征收增值税。“据此，我们意见，西安市所属的生产、销售铝合金门窗、玻璃幕墙的企业、企业性单位及个体经营者，其销售铝合金门窗、玻璃幕墙的同时负责安装的，属混合销售行为，对其取得的应税收入照章征收增值税。”]界定的混合销售行为的条件，因此不能通过分别核算业务收入的办法来适用不同税率，所以其取得的建筑安装收入应按规定征收增值税。该公司当年混合销售行为的流转税负为增值税=（20000+2340÷1.17）×17%－2300=1440万元，城建税及教育费附加为144万元（1440×10%），流转总税负1584万元（不考虑印花税，下同）。假设该公司企业所得税税前可扣除的成本费用及主营业务税金及附加为18000万元，企业所得税税率为25%.该公司2008年企业所得税=（20000+2340÷1.17－18000）×25%=1000万元。

　　税后净利为20000+2340÷1.17－18000－1000=3000万元。

　　纳税筹划方案：为了能使公司取得的建筑安装收入适用建筑业税目的税率，从而降低公司的税负，该公司决定从2009年起对公司的混合销售行为进行业务分拆，即母公司只负责生产和销售，另成立一全资子公司专门负责建筑安装业务，这样一来母子公司可以分别就各自取得的业务收入分别缴纳增值税和营业税。为此，他们对分拆后的公司税负进行了测算，以2008年的业务收入为基础，

　　分拆后的母公司税负为增值税=20000×17%－2100=1300万元，城建税及教育费附加为130万元（1300×10%）。

　　分拆后的子公司取得的建筑安装收入按建筑业征收营业税。其营业额根据《营业税暂行条例实施细则》（财法字[1993]40号）第十八条：“纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内”之规定，企业为钢结构安装业务，不属于建筑、修缮、装饰工程作业范围。故上述钢结构材料由母公司直接提供给客户，款项由客户和母公司结算，营业额可不包括在安装工程所用的原材料（钢结构属于材料）中。

　　营业税为2340×3%=70.2万元，城建税及教育费附加为7.02万元（70.2×10%），该公司的子公司合计流转税总税负为77.22万元（70.2+7.02）。

　　将母子公司合并考虑有：

　　1、建安业材料相应的增值税进项转出进入子公司成本200万

　　2、安装收入增加金额为340万元（增值税转化为营业税后收入上升）。

　　3、分立后的母子公司的营业税及附加以及增值税相应的附加增加金额为（77.22＋130）－144＝63.22万元

　　纳税筹划后的企业所得税（4000＋340―200―63.22）×25%＝1019万元。

　　纳税筹划后的净利润为4000＋340―200―63.22―1019＝3058万元。

　　纳税筹划效果：企业税后净利提高58万元（3058―3000），纳税筹划方案可行。

　　筹划方案评价：上述纳税筹划方案是失败的，原因在于错误地理解了财法字[1993]40号第十八条规定。

　　根据《国家税务总局关于印发《营业税税目注释》[试行稿]的通知》（国税发[1993]149号）第二条：“建筑业，是指建筑安装工程作业。本税目的征收范围包括：建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业。建筑，是指新建、改建、扩建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或支柱、操作平台的安装或装设工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业在内。安装，是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备及其他各种设备的装配、安置工程作业，包括与设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业和被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业在内”规定可知：上述钢结构安装工装其实是建筑业（其后果是形成了各种建筑物或构筑物）而非安装业（钢结构是原材料而非设备类）。上述公司管理层仅根据常识就误认为钢结构安装工程是安装业而非建筑业的观点是错误的。

　　根据财法字[1993]40号第十八条规定：

　　该公司的子公司应补缴营业税及附加金额为

　　20000×（1＋17%）×3%×（1＋10%）＝772万元（20000万元是客户提供的钢结构的售价，补交的是客户提供的材料价款，含增值税），

　　可抵减企业所得税金额为

　　772×25%＝193万元。

　　补缴营业税及附加后的该母子公司的税后净利为

　　3058＋193－772＝2479万元，

　　纳税筹划效果：纳税筹划前后净利减少3000－2479＝521万元，

　　上述纳税筹划方案不可行！

　　正确筹划方案：根据《关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》（国税发[2002]117号）第一条：“关于纳税人销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务征收增值税、营业税划分问题：纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同，下同）方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务（包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业，下同），同时符合以下条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入（不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税：　（一）必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质；　（二）签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。”和第三条：“关于自产货物范围问题　本通知所称自产货物是指：　（一）金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品； （二）铝合金门窗；（三）玻璃幕墙；　（四）机器设备、电子通讯设备；（五）国家税务总局规定的其他自产货物。”规定可知：

　　该公司勿需拆分公司的生产与安装业务，只需符合取得建筑业施工（安装）资质和在合同中单独注明建筑业劳务价款两个条件，就可以按上述纳税筹划方案中的营业税计税办法计征营业税。达到提高经济效益58万元的目的。