房地产开发企业纳税实务与风险防范讲座大纲

主讲人：陆贤凤律师　 北京市尚衡律师事务所广西分所
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一、房地产开发阶段及纳税概述
（一）房地产开发与经营的主要业务：
1、土地的开发与经营（生地、熟地、毛地、净地、土地储备中心、土地性质）；
2、房屋的开发与经营（房屋的类型：）；
3、城市基础设施（工程型基础设施和社会性基础设施）和公共配套配套设施（住宅区内的市政公用设施和绿地）的开发；
4、代建工程的开发
（二）房地产开发主要阶段
1、企业设立阶段（法人主体、二级非法人分支机构、二级分支机构直接管理的项目经理部－包括与项目经理部性质相同的工程指挥部、合同段等；
2、开发项目可行性研究阶段；
3、取得项目用地阶段（招拍挂、拆迁改造、联合开发、公司合并、股权收购等）；
4、前期准备工作阶段（规划设计、征地拆迁、报建登记、一系列许可证的办理等）；
5、筹措资金阶段（银行贷款、信托融资、民间融资等）；
6、建设施工阶段；
7、销售阶段；
8、物业服务阶段。
（三）房地产开发涉及税种概述：
1、契税：（转移土地、房屋权属－签订权属转移合同当天）；
2、城镇土地使用税：举例－合同中关于土地交付时间的约定问题；
3、耕地占用税；
4、印花税；
5、营业税：应税劳务、转让无形资产和销售不动产；
6、城市维护建设税；（交纳增值税、消费税、营业税的单位和个人）；
7、教育费附加；
8、地方性教育费附加；
9、防洪费；
10、房产税（上海市，重庆市，千分之几，部分住宅）；
11、土地增值税；
12、企业所得税：25％；
13、增值税：（货物销售兼营行为、视同销售行为、设备车辆抵债行为等）。
▲营业税、企业所得税、土地增值税为主，这三个税种应纳税额会占到整体税收成本90％以上。
二、企业设立环节的纳税实务与风险防范
（一）设立房地产开发企业应当具备的条件：
1、100万元以上；
2、4名以上持有资格证书的房地产专业、建筑工程专业的专职技术人员；
3、两名以上持有资格证书的专职会计人员；
4、1名以上持有统计资格证书的专职统计人员。
（二）房地产企业的资质等级：
（三）企业类型选择影响税后收益的分配：
1、企业所得税税后利润分配：居民企业25％与非居民企业10％；2008年分配给外国投资者的利润交税；
2、营业税金及附加对企业净利润的影响：城市维护建设税和教育费附加的优惠政策－2010年12月1日起；
3、内外股东关权转让的纳税依据：
〔举例〕深圳市有两家规模相当的房地产开发企业甲公司和乙公司，家公司注册资金5000万元，由境外股东B投资设立。乙公司注册资金5000万元，由境内企业股东C投资设立。甲、乙公司股东2011年12月股权全额转让，转让所得8000万元。分析甲、乙公司及其投资股东的税负差异。
4、设立外商投资房地产企业的限制规定：
（1）投资总额与注册资本的关系；
（2）境外投资者通过股权转让及其他方式并购境内房地产企业/收购外商投资房地产企业中方股权的，须妥善安置职工，处理银行债务，营业执照颁发之日起3个月内以自由资金一次性支付全部转让金；
（3）应遵循商业存在原则、项目公司原则；
（4）对境外资本在境内设立的房地产企业，不得通过购买、出售已建/再见房地产物业进行套利（热钱涌入）；
（5）不得审批涉及房地产开发经营业务的投资性公司；
（6）严格控制以返程投资方式设立境内房地产企业：
返程投资：境内居民通过特殊目的公司对境内开展的直接投资活动，包括但不限于以下方式：购买或置换境内企业中方股权，或者在境内设立外商投资企业及通过该企业购买或协议控制境内资产，或者协议购买境内资产及以该项资产投资设立外商投资企业，或者向境内企业增资。简单的说，就是国外融资后回国内投资，享受一些优惠政策。《境内居民通过境外特殊目的公司融资及返程投资外汇管理操作规程》
5、权益性投资和债权性投资对所得税的影响：
关联债权投资包括关联方以各种形式提供担保的债权性投资。
举例。分析借贷支付的利息，作为财务费用一般可以税前扣除。注意接受关联企方债权性投资与权益性投资的比例。
（四）注册地合理规划可降低税务管理风险：
1、外商投资企业和外国企业常驻代表机构的企业所得税由国家税务局管理；
2、2009年起新增企业所得税纳税人中，应交纳增值税的企业，企业所得税由国家税务总局管理；应交纳营业税的企业，企业所得税由地方税务局管理；
3、公司注册地与项目所在地是否一致要权衡：项目所在地税务机关可能要求企业在当地设立分支机构或者设置全资子公司以扩大税源（重庆沃尔玛）；
4、总分支机构跨区经营所得/母公司与子公司政策区别（涉及投资成本、应纳税额、利润）：涉及分包合同、转包合同、承包合同中管理费、税票开具方、是否可以抵扣等方面的约定。
三、取得土地环节纳税实务与风险防范
（一）出让、转让土地计征契税风险防范：
1、转让无偿划拨土地：划拨土地转让双方均计征契税；
2、合同注明按现状取得土地，另行支付七千万开发费用，则此部分应当计入契税成交价格，不允许从支付总价中扣除。
3、改变土地用途应征收契税；
4、无效产权转移可退还契税；
5、以土地、房屋权属抵债，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与，征收契税；
（二）企业改组中转让土地契税免收情形：
1、非公司企业整体改制；
2、非公司制国有独资企业或国有独资有相关公司，在新公司中所占股份超过50％；
3、国有控股公司在新公司中所占股权85％以上；
4、企业股权转让；
5、企业合并、分立；
6、企业出售、注销、破产（安置职工比例挂钩）；
7、经国务院批准事实债权转股权的企业，债权转股权后新设立的公司；
8、企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划拨。
（三）购买在建工程获取土地：直接转让该项目与股权转让。
　〔举例〕A房地产公司为两个法人股东投资组建的有限公司，注册资本3000万元。该公司因资金困难，拟将在建的一幢写字楼转让给B房地产公司继续开发，已知A房地产公司已投入成本3000万元，评估转让价值5000万元，假设除此之外无其它所有者权益。
（四）整体产权转让收购项目：
1、不征收营业税；
2、免征土地增值税；
3、企业所得税：被转让企业继续存在与否。
四、房地产合作开发纳税实务与风险防范：
（一）房地产合作开发合同：是指当事人订立的可以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资，共享利润、工单风险合作开发房地产为基本内容的协议。条件：1、必须以合作双方名义办理合建审批手续；2、办理土地使用权变更等级；3、其中一方应当具有房地产开发经营资质。
（二）房地产合作开发主要模式：
1、签署联营经营协议；
2、组建具有独立法人资格的项目公司；
3、房屋参建模式：指参建人对已经成立的房地产项目参与投资或预购房屋的行为，往往被认为无法律效力。
（三）伪合作开发房地产合同（拿两份合同进行分析）：
1、名为合作开发房地产实为土地使用权转让：约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋。
2、名为合作开发房地产实为房屋买卖：约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋。举例：甲房地产企业取得某宗地的国有土地使用权，因资金匮乏无力开发，与乙企业达成合作开发协议，约定：以甲房地产企业名义立项开发，乙企业提供资金8000万元，房屋建成后，乙企业可以为职工分得10栋住宅楼。
3、名为合作开发房地产实为借款：只享受固定的利润分成或获取固定的房屋作为投资回报。
4、名为合作开发房地产实为房屋租赁：只以租赁或其它方式使用房屋。
5、以合作开发名义出租资质：挂靠形式。
6、委托代建：举例：甲房地产公司2010年10月份与乙企业订立一份合作开发协议，约定甲房地产公司出资金，乙企业出地，且以乙企业名义立项，房屋建成后甲房地产公司负责销售并按照销售额10％结算合作收益。该如何认定双方合作性质？（对甲公司可能按销售不动产征收营业税）
（四）合作开发两种分配模式能否择优：
案例：A单位准备以2000万元人民币投资B房地产公司的某住宅开发项目，双方约定不成立独立法人项目公司，由B房地产公司独立开发，投资方案如下：
1、项目实现利润按各自投资资金比例分工，项目利润为1500万元，A享有1000万元。▲可要求减少A单位项目利润分成比例，因为B房地产公司需单独承担企业所得税。
2、A单位按照投资比例分配开发产品，假定该投资项目单位住宅积水成本45万元，单位住宅销售价格75万元，A单位享有40套单位住宅。
▲计税成本不一样，可适当调整开发产品分配比例，影响净利润变化。
五、房地产开发成本：
（一）分类：土地开发成本、房屋开发成本、配套设施开发成本、代建工程开发成本；
（二）开发成本核算的具体范围：
1、土地征用及拆迁补偿费：土地征用费、拆迁补偿费、市政配套费。
2、前期工程费：项目整体性报建费用，规划设计费，勘测丈量费，三通一平费，临时设施费（案例），预算编、审费，基础设施费，建筑安装工程费，配套设施费，开发间接费（现场管理费用、利息并借款费用、物业管理集锦、公共维修基金、质检费等
（三）发包工程甲供材料：
自2009年1月1日起，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。《关系壮族自治区地方税务局关于明确建筑安装工程设备与材料划分问题的通知》（桂地税发〔2006〕248号）。
1、甲供设备税务风险：
〔举例〕甲建筑公司2010年12月中标B房地产公司住宅项目工程，工程标的3000万元，其中含电梯设备采购价款500万元，如何计算营业税应纳税额。
2、装饰工程甲供材：装饰劳务可以不包括工程所需的主要原材料及其他物资和动力价款，但必须是“清包公形式”，原材料、设备、其它物资、动力由客户自行采购，因此，合同相应条款中要注明纳税人只向顾客收取人工费、管理费及辅助材料等费用及装饰工程劳务费总金额。
六、销售环节纳税实务与风险防范
1、房地产开发企业在未取得土地使用权，也未取得“预售许可证”情况下，收取业主诚意金，是否征收营业税？
2、就销售商品房预收款预征土地增值税；
3、银行利息收入是否计入企业所得税“收入总额”？
4、预定面积与确权面积的财务处理；按净额显示或者将双倍返还作为折扣，将合同价款与折扣额在同一张发票上注明。
5、不同促销手段涉及的税务实务和风险：
（1）代垫首付：《资金垫付协议》，应收款，垫付资金利息征收营业税。
（2）购房返税：〔案例〕某市规定购买90平方米一下普通住房可以减按1％征收契税，开发商虽不符合要求，一样打出“购房返税”的口号，购买140平米以上户型，只需交纳1％，额外契税有开发商代业主自行支付。
（3）打折促销：升价后再打折，一方面便于老业主平衡心理，一方面可以吸引新业主。
（4）首付打折销售：A房地产企业为了促销，承诺只要10％的首付即能办理八成按揭款。以30万元单套商品房为例，该企业将总价提升为33万元，客户只要交纳3.3万元即可成交，为办理按揭需要另外10％的首付款3.3万元可以开具发票但不需客户支付，该企业将这10％首付款做成商业折扣。现金折扣在发生时作为财务费用扣除，按照扣除商业折扣后的金额确定销售收入金额，所以不影响企业所得税应纳税额。但是计入财务费用的折扣就不能计入土地增值税扣除项目抵减。
（5）售后回购：
〔举例〕房地产公司2008年1月将两套审批销售给某客户，售价为300万元，同时约定，2011年1月，房地产公司将重新购回该审批，回购价格是390万元，双方暂时不办理产权过户手续。（权责发生制原则和实质重于形式原则）长期应付款，财务费用。
　（6）售后回租，又称售后包租、售后承租：分解为销售和租赁业务。
　（7）买房奖车：
〔举例〕A房地产企业在近期促销活动中，举办了成交客户抽奖活动，最高奖项为包车轿车一辆，价值40万元。若业主放弃奖项，可直接获得40万元的价格折扣，商品房单套售价200万元。有什么风险？
　视同销售，个人所得税。
6、销售环节涉及的个人所得税是否代扣代缴：
（1）房地产公司因未协调好按揭银行的合作关系，购房人不能按约定办妥按揭贷款手续，房地产公司解除合同支付的违约金。
（2）延期交房支付违约金；
（3）无偿赠与个人房屋；
（4）业务往来赠送礼品；
（5）个人担保所得；
（6）赠品所得：
抽奖式有奖销售，附赠式有奖销售，购物满一定金额可或赠品
七、当前房产调控政策：楼市房控政策集锦
1、2010年1月10日国发〔2010〕4号《国务院办公厅关于促进房地产平稳健康发展的通知》，规定金融机构在继续支持居民首次贷款购买普通自住房的同时，要严格二套住房购房贷款管理，合理引导住房消费，抑制投资投机性购房需求。对已利用贷款购买住房、又申请购买第二套（含）以上住房的家庭（包括借款人、配偶及未成年子女），贷款首付款比例不得低于40%，贷款利率严格按照风险定价。
2、2010年4月17日国发〔2010〕10号《国务院关于坚决遏制部分城市房产过快上涨的通知》，规定对贷款购买第二套住房的家庭，贷款首付款比例不得低于50%，贷款利率不得低于基准利率的1.1倍；对贷款购买第三套及以上住房的，贷款首付款比例和贷款利率应大幅度提高，具体由商业银行根据风险管理原则自主确定。
3、2010年9月29日国家有关部委出台细则，规定各商业银行暂停发放居民家庭购买第三套及以上住房贷款；对不能提供一年以上当地纳税证明或社会保险缴纳证明的非本地居民暂停发放购房贷款。对贷款购买商品住房，首付款比例调整到30%及以上；对贷款购买第二套住房的家庭，严格执行首付款比例不低于50%、贷款利率不低于基准利率1.1倍的规定。
4、此后，各大城市和省会城市纷纷出台限购令。2011年3月日南宁市人民政府办公厅《关于贯彻执行住房限购措施有关问题的通知》（南府办〔2011〕34号）公布实施，即限购令出台；
5、2011年4月11日南宁市住房保障和房产管理局《关于执行住房限购措施有关问题的通知》南房［2011］201号公布实施，即限购令实施细则出台。
6、住建部要求二三线城市2011年8月20日前自报是否限购。
八、房产转让税费介绍：