需要说明的总是是,公司法人格否认并不等同于企业破产清算。公司兴人格否认是对特定事件导致的利益失衡的事后调整。具体地说,是根据特定个案中的具体事实,否认公司与其背后的股东各自独立的人格及股东的有限责任,责令应该在特定个案中承担责任的公司股东就特定事实所造成的损失对公司债权人或公共利益直接承担责任,但并不因此全面否认该公司的独立人格和股的有限责任,也并不因此否定企业的持续经营。所以,公司法人格否认所产生的会计问题并不等同于破产清算会计问题。
作者认为,在改革开放不断深化的环境下,个别人(包括法人和自然人)滥用公司法人格的行为已经对经济的正常发展产生了明显的不良影响。因而,健全必要的法律措施以治理这些不法行为,保证经济生活的正常运行就显得特别重要。与此同时,滥用公司法人格的行为及其引发的公司法人格否认也对现有的会计理论提出了新的挑战。如前文所述,公司法人格否认产生的最主要会计问题是通过法律措施证明会计主体假设在一定范围内不成立或不完全成立。因此就产生了一系列相关的会计理论问题。
1、在公司法人格否认的情况下,会计主体假设不完全成立,那委其它三个与会计主体假设密切相关的会计假设是否也会受到影响?尽管公司法人格否认并不否认持续经营,但毕竟是在一定范围内否定了以前期间由于个别股东滥用公司法人格而形成的经营成果;或者是部分地否认以前期间按照持续经营价值确认和计量的收入、费用和利润。在这种情况下,是否需要对会计假设的价值、作用及其存在环境作出新的认识和解释。
2、如果根据法律规定,要求责任人在公司法人格否认中承担无限责任,那么对这个责任的确认、计量和报告需要建立相应的理论基础和处理方法。
3、会计主体假设由于公司法人格否认而受到影响,但并没有因此而遭到彻底的否定。也就是说,还存在修复的可能;而且,为了维护其它股东和债权人的合法权益,也存在修复的必要性。因此有必要通过会计的确认和计量界定修复的标准。这个修复标准是否应该等同于责任人承担的无了责任,或者应该采用其它的科学定量方法等,是需要进一步研究的问题。
三、公司法格否认对会计实务的影响
如上所述,由于公司法人格否认的产生,对会计假设中的会计主体假设提出了质疑。同时也必然对与会计主体有关的会计实务产生直接的影响。
如果因少数股东出于自身的利益而操纵公司经营,损害了公司其他股东和债权人的合法权益而导致公司法人格否认,这种情况下的公司实质已不南是独立于全体股东的会计主体,而是被少数股东操纵的、用于谋取自身利益的工具。在这种情况下,对公司进行幕后操纵的少数股东应该就有关事项产生的影响对公司的其他股东和债权人承担无限责任。与此相适应,需要通过必要的会计方法来反映由于公司法人格否认导致的股东责任变化、会计主体范围调整和企业损益的重新界定。反映在会计实务上,应该包括以下三个方面的内容。
首先,应该将根据特定事实认定的责任金额确认为股权益的减项,可以直接冲抵股东权益,反映对会计主体规模和范围的直接调整;也可以列作所有者权益的备抵项目,表明还存在对原先会计主体进行修复、维持既定规模的可能。需要注意的问题是,由于公司法人格否认通常是由于个别控股股东滥用公司独立人格所致,因此不应该要求全体股东都因此而付出代价或承担责任。所以,在进行所有权益的调整时,应该根据责任金额分别处理。对于没有参与违法违规行为的非控股股东,其有限责任的权利应该得到法律的保护,在会计上也不适宜对全体股东的权益都一刀切地进行冲减。
其次,减少所有者权益的同时应该减少企业的费用、损失,或者增加企业的收入,无论是减少费用还是增加收入,最终都将增加企业的净收益和净资产,都是对由于股东滥用公司独立人格对公司法人财产所造成损失进行的赔偿。
第三,由于少数股东的违法违规行为导致了公司法人格否认,这就意味着这些股东的承担有限责任的前提已经被否认,他们应该在其法定范围内承担弥补其他股东或债权人损失有责任。因此,除了对公司的损失进行必要补偿以外,还应该因其滥用公司独立人格而对其它股东或债权人造成的损失进行赔偿。即根据法律判定的金额和时间,冲减这些股东的所有者权益,增加其它股东和债权人的权益。
进行上述会计处理的一个关键问题是,如何计量由于法人格否认对企业其他股东和债权人造成的损失。一般认为,按照法律判定的金额进行处理是比较恰当的。但是法律上判定金额在很大程度上也要以会计的确认和计量结果为依据。在计量过程中,由于法人格否认导致的直接损失比较容易认定,例如由于抽逃资金导致公司损失的营业利润、由于利用资产重组转移资金逃避债务而导致债务本息及滞纳金等。而其导致的间接损失则不容易确定,例如,由于法人格否认导致公司信誉下降,公司市场因此而减缩,公司筹资的成本上升等。作者认为,应该综合考虑直接损失和间接损失,为法人格否认的法理研究和司法行为提供必要和充分的会计信息支持。
除了接受投资公司以上,作为投资方的母公司也需要对子公司法人格否认产生的影响进行会计处理。首先,凡是由于投资不到位或违约撤回投资,需要尽快补足投资额,保证子公司的与实收资本帐实相符;其次,由于母公司以控股股东身份过分干扰子公司独立经营给子公司的负债;第三,确认负债的同时应该冲减母公司的保留盈余,这是公司法人格否认对股东有限责任的突破在会计上的直接反映;第四,在子公司债权人或少数股东提出子公司法人格否认诉讼但尚未判决时,母公司应该将可能承担的责任报告为或有负债。
四、关注公司法人格否认完善现代企业制度
如前文所述,由于人别股东滥用公司法人格,侵犯了其它股东和债权人的合法权益。在国家参股的企业中,个别法人股、外商股利用控制股权或者是实质上的控制股权,蚕食国有股权益的现象时有发生。这种情况说明,我国目前对国有股权益的监管措施尚待完善。
但是如何监督和解决这方面问题尚缺乏有效的法律依据,与此相关的公司法人格否认法理一直未得到立法界和司法界的广泛承认。与此相关的会计理论和会计实务也没有得到会计界的认可。因此,缺乏适用的会计准则来确认和报告这方面的信息。
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