二、税收罚款是否属于应纳税款的范围
首先应明确应征税款的概念。就是根据税收法律、法规的有关规定,按照计税依据和税率计算出来的,应由纳税人向国家及时交纳的款项。具体来讲,就是按照《中华人民共和国税收征收管理法》、《个人所得税法》、《企业所得税暂行条例》以及其他法律法规规定的税种、税率应向纳税人征收的税款。税收作为国家财政收入的一种最主要的形式,是国家或政府为满足社会公共需要,凭借政治权力按法定标准强制、无偿地参与国民收入分配。从性质上看,具有无偿性、强制性和固定性的特点。所以说,应征税款是纳税主体应承担的缴纳义务。
税收罚款与税款在性质上是不同的。税收罚款是属于税务行政处罚行为,是税务机关在认定纳税人、扣缴义务人行政违法的基础上,依法决定对纳税人、扣缴义务人进行行政处罚的行为之一。应该说,税收罚款是建立在纳税主体违法的基础之上,应征税款是建立在纳税人生产经营基础之上的。税收是国家税法规定而产生,而罚款是行为人违法产生的法律后果。由此看来,税收罚款不能成为税收的组成部分,只能是税收管理的组成部分。所以,在计算应征税款中,不应包括税收罚款,不征或者少征税款罪的行为对象只能是税款,不能包括税收罚款。
三、不征或者少征应征税款行为的具体表现方式
不征或者少征税款的行为表现在税收征收管理的各个环节之中,具体表现方式如下:
(一)“不征应征税款”的主要表现在税务工作人员明知违反法律规定,对不应免征税款的纳税人豁免其应征税款或者放弃职守而不对纳税人征收税款的行为;违反《税收征收管理法》第28、31、32条规定,对不符合延期缴纳税款条件的擅自同意延期缴纳税款,或者延期缴纳税款超过法定的期限;违反《税收征收管理法》第37、38、40条的规定,擅自决定免税;违反《税收征收管理法》规定,对应当采取税收保全措施和税收强制措施,不采取税收保全措施和税收强制措施,由此给国家税收遭受重大损失。
(二)“少征应征税款”主要表现在:通过各种手段,帮助纳税人规避正常缴纳义务,少计纳税人各税种的应纳税额,或者明知不具备减税条件而弄虚作假擅自决定减税,达到少缴税款的目的。如在应纳增值税中,通过加大增值税进项抵扣税额的方法,达到少缴增值税的目的;在企业所得税中,虚增成本支出,加大税前扣除标准等,达到少缴所得税,这些都给国家税收造成重大损失。
(三)擅自决定缓征税款的行为是否属于不征、少征应征税款的行为。通过法定形式,要求纳税人、扣缴义务人按期缴纳税款或者解缴税款,是税收强制性、固定性特征所决定的,也是纳税人履行纳税义务的一项重要内容。同时《税收征收管理法》考虑到了纳税人在其履行纳税义务的过程中可能遇到特殊困难的客观情况,为了保护纳税人的合法权益,对于有特殊困难不能按期缴纳税款的,经省、自治区、直辖市税务机关批准,可以延期缴纳税款,但最长不得超过3个月。这里的特殊困难包括两方面:一是指不可抗力事件发生;二是指当期货币资金不足以缴纳税款。擅自缓征税款,是指行为人对业已到期的税款故意不征,拖延入库时间,或者编造理由,擅自做出违法延缓征收的决定。对于缓征税款的行为,有时从主观上来看,很难做出是徇私情或徇私利的判断,如有些税务机关在本年度已完成了税收任务,为了在下一年度能保证完成税收任务,对于一些税源大户,采取缓征税款的行为,从客观上看,行为人实施的行为,没有实施不征或少征税款的行为,而是实施了对税款征缴的拖延。对此行为,根据税务征收的有关管理规定,属于行政违法行为,由其上级机关或者行政监察机关责令改正,对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予行政处分,《刑法》中没有对此行为规定为犯罪行为。从另一方面来讲,如果确实是由于税务人员出于私利或私情,对纳税人做出缓征税款的行为,如果没有给国家税收造成无法追缴的重大损失,也不宜认定为犯罪行为。但如果实施此行为给国家税收造成了重大损失,如纳税人过期拒绝缴纳,通过税务机关无法追回,其行为的性质就发生了改变,如果符合1999年《关于人民检察院直接受理立案侦查案件立案标准的规定(试行)》的标准:“一是为徇私情、私利,违反规定,对应当征收的税款擅自决定停征、减征或者免征,或者伪造材料,隐瞒情况,弄虚作假,不征、少征应征税款,致使国家税收损失累计达10万元以上的;二是徇私舞弊不征、少征应征税款不满10万元,但具有索取或者收受贿赂或者其他恶劣情节”的,就应该属于刑法管辖的范围了。
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