注册会计师在终结审计之前,还应当根据实质性测试的结果和其他审计证据对控制风险的初步评估进行复核,检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。如果不一致,当控制风险水平高于控制风险的初步评估水平,可能意味着根据对控制风险初步评估结论而设计的实质性测试程序不能将检查风险降低至可接受的水平。在这种情况下,注册会计师应当考虑是否追加相应的审计程序 。

　　3 对检查风险的评估如前所述,由于控制风险与固有风险相互联系,注册会计师应当对固有风险与控制风险进行综合评估,并据以作为检查风险的评估基础。

　　当固有风险和控制风险的综合水平较高时,注册会计师必须扩大审计范围,才能将检查风险尽量降低,以便使整个审计风险降低至可接受的水平。反之,如果金融公司内部控制行之有效,固有风险和控制风险的综合水平较低,则注册会计师即使冒较大的检查风险,但总体审计风险仍然较低。

　　我们还可以定量分析,根据审计模型中其他因素(AR、IR、CR)估算DR值,即DR=AR/(CR×IR),继而确定实质性测试的性质、时间和范围。 看下面的例子:

　　(1)低风险金融公司假设:审计风险(AR)———可容忍的最大值　　6%

　　固有风险(IR)———在一个稳定的环境中成功地持续经营的金融公司　　50%控制风险(CR)———强有力的内部控制制度和以前年度不存在反对的审计意见　　35%运用审计风险模型:

　　DR=AR/(IR×CR)=0.06/(0.5×0.35)=34.29%因此,实质性测试所要求的保证程度相对较低:100%-34 29%=65 71%

　　所需要的保证程度越低,实质性测试所需要的样本量越少,测试可采用期中进行分析性复核和交易测试为主。

　　(2)高风险金融公司

　　假设:审计风险(AR)———可容忍的最大值　　6%固有风险(IR)———新成立的金融公司,经营时间短,金融资产质量低下　　100%

　　控制风险(CR)———初步评估表明,金融公司缺乏有效的内部控制机制,违规经营时有发生　80%。

　　运用审计风险模型:

　　DR=AR/(IR×CR)=0.06/(1.0×0.8)=7.5%

　　因此,实质性测试所要求的保证程度要高得多:100%-7.5%=92 5%

　　并且,样本量将会相应地更大,并以余额测试,期中审计和期后审计为主。至此,运用国外会计师事务所已有实务经验,就检查风险评估在金融审计的实质性测试中的应用作进一步表述。

　　(二)检查风险评估结果对形成金融审计意见的作用

　　如果注册会计师对某一重要帐户的认定有关的检查风险评估高于可接受的水平,那么,他应当发表保留意见或拒绝表示意见。这是因为,如果不能将重要帐户的检查风险降低至可接受的水平,注册会计师就难以确定有多少重大的错报或漏报无法通过实质性测试予以发现,会计报表的部分或全部认定是否真实、公允也难以确定。在这种情况下,最明智的做法是发表保留意见或拒绝发表意见。

　　(三)利用审计风险模型的局限性

　　利用审计风险模型能够评估检查风险,进而确定实质性测试的时间、性质和范围,便利了审计工作程序,提高了审计工作质量,但作为一种还处于探索阶段的应用理论,审计风险评估过程中也有不尽完美的地方,在此作一说明。

　　第一,风险的评估有很多主观成份。例如,在已知全部事实的情况下,如果审计人员对内部控制和固有风险的评价低于恰当水平,则检查风险将因此而高于恰当水平,计划的证据将低于恰当水平。为了弥补其中的计量问题,实务中只宜采用非常主观的计量术语,如,用“高”、“中”、“低”或相对数来表示。

　　第二,审计风险模型是一种计划模型,在用于评价审计结果时受到限制。例如,当已取得的审计证据表明出现了超过某一可容忍金额的错误,则该模型即应摒弃,理由很简单,模型中的各风险一经初步评估,相应的审计计划一旦编好,固有风险和控制风险的计划因素就不应根据已取得的审计证据而调整,而应采用更为严格的审计程序去处理所发现的超过某一可容忍金融的错误。