「摘要」作为WTO组织一成员，在市场经济全球化的趋势下。我国的税收体制该如何重构？我们面临着选择。本文简析了当前我国税法体系下的税务行政复议中的“抽象行政复议”和行政复议的“双重前置”等问题；指出了税务行政复议部分缺陷；为降低纳税人购买救济产品的成本，同时提出了补缺的一些假设。深信在依法治国的滚滚历史车轮下，税务行政复议救济将会有一场深刻的变革……

    「关键词」税务行政复议 救济 抽象行政行为 复议前置「正文」

    行政复议[1] 是公民、法人或其他组织获得行政救济的重要途径，它不仅可以使公民的合法权益受到保障，而且有利于行政机关在行政系统内部进行有效的自我监管。行政复议制度作为一项重要的行政司法制度是世界各国普遍采取的为相对人提供便捷的救济手段、解决行政争议的形式。在国家税收行政行为中，[2] 税收行政复议或税务行政复议是指税收相对人不服税务机关在税收征收和管理活动中作出的税务具体行政行为，向税务行政复议机关提出申请，税务行政机关依法对原税务具体行政行为的合法性与适当性进行审查，认定和裁决的一种具体行政行为。是税务机关系统内部建立的以解决税收争议为直接目的的行政司法制度。税收行政复议除具有《行政复议法》共通性特点外还有其自身特色：税收部门垂直机构特点，分税制特点以及委托代征、代缴代扣等特点，这些行业性特点大大增加于税务复议的复杂性。

    一、我国税务行政复议存在的问题：

    当前我国税务行政复议，一方面存在税务机关在执法中为了避免相对人申请复议，以少征少罚为代价与相对人搞协商办税。此外相对人为自身利益或商业利益也存在着不敢告、不愿告，害怕得罪了税务机关，在以后的管理中以报复的现象。另一方面，税务行政复议区域发展不平衡。有的地方复议案件多，有的地方复议案件少。呈现出：经济发达地区，在出现税务争议后，多倾向于通过行政救济途径予以解决。而经济欠发达地区，由于纳税人的法制观念较淡漠法制意识较差，税务行政复议案件比较少现状。分析其原因主要有：

    （一）、行政复议法的阻却：

    《行政复议法》的颁布，标志着我国行政监督救济制度进入了一个新的发展阶段，特别是关于抽象行政行为的审查制度，对于加强和完善我国行政监督救济制度具有重要而深远的意义。与此同时，由于其不完善的一面也给现实中的行政复议案件带来了一定的缺陷。

    1、对抽象行政行为申请审查操作困境。

    《行政复议法》第7条规定，[3] “公民、法人或者其他组织认为行政机关的具体行政行为所依据的下列规定不合法，……。前款所列规定不含国务院部、委员会规章和地方人民政府规章。规章的审查依照法律、行政法规办理。”该条存在两方面限制：其一是向行政复议机关提出对“规定”的审查申请，是以对具体行政行为的复议申请为前提的，如果不是 “在对具体行政行为申请行政复议时”，就不能向行政复议机关提出对抽象行政行为的审查申请；一并向行政复议机关对抽象行政行为的审查申请，应当是认为抽象行政行为不合法，而非不适当。其二是并不是所有的抽象行政行为都可以申请审查，只有对“规定”即规章以下的规范性文件才可以申请审查，而税收规章与“规定”的界限不是很明确。而对于两者在实质上的区别，如内容上的规定权限、效力层次等，即使是在实践中也很难区分。目前税收立法还不规范的情况下，许多时候很难区分制定的规范性文件是规章还是“规定”。规章与规定的界限不明确，导致在行政复议实践中对规定申请审查缺少可操作的标准，从而影响行政复议制度功能的发挥。