论国际税收协调法律机制之构建----以负责任税收主权为基础

【出处】国际经济法网
【摘要】在经济全球化的背景下，各国税收政策的相互影响和相互联系不断加强，为此，各国需要进行广泛深入的国际税收协调。这对税收主权的权力行使和利益产生各种影响和挑战。为了妥善地应对处理各国税收冲突，合理地协调各国税收利益，主权国家应当对本国社会和国际社会负责任地行使税收主权，并以负责任的税收主权为原则和理念，建构一个公正和谐的国际税收协调秩序。
【关键词】税收主权；税收协调；挑战；平衡责任
【写作年份】2010年

【正文】

　　在经济全球化的背景下，国家之间的依存度增强，“要避免经济不稳定、有效促进繁荣，各国有必要对因国内经济行动而产生的外部影响负起责任来。”[1]因此，一国在制定税收法律和制度时，不仅要考虑国内的经济发展水平和财政收支状况，还需要考虑对他国税收利益的影响，以及国际社会的整体利益等。作为国际社会的一员，这是国家应当承担的国际义务和责任。本文所要研究的是，如何诠释和行使税收主权，以有效维护税收主权，并得以建构一个公正和谐的国际税收协调秩序。

　　一、负责任税收主权的内涵与要义

　　主权是国家的固有属性，“主权帮助创造了国家，当面临着来自内部或外部的威胁时，主权帮助维护着国家的完整性，主权帮助保障着国家的连续性并防止它们的消亡。”[2]税收主权是国家根据自身的经济发展目标制定其税收政策，对税收活动进行有效的管理，以及自主、独立地参与国际税收利益分配关系，以增加财政收入，维护自己的税收权益的根本权利。在当今全球化的条件下，税收主权对于维护和促进各国的生存和发展具有极其重要的价值意义和功能。从性质上来看，一方面，税收主权是一国维护、推进国内经济社会发展的极其重要的手段和资源，所以，税收主权必须保有足够的权力张力和行使自由，这就决定了税收主权具有绝对的属性，意味着税收主权具有完全的独立自主性，不受外来的干预或损抑。另一方面，在经济全球化的条件下，各国的税收主权行为之间的相互联系、影响日益广泛、密切和深入，税收政策的外部效应使得一国税收政策往往成为双刃剑。在现代国际社会，“国家承担的基本责任是不要做出有损于他国权利的行为。”[3]税收主权也因此具有了相对的属性，这意味着各国基于税收协调与合作的需要，必然要对各自的税收主权予以相互调整、约束和平衡等，税收主权因而不能再是一种完全绝对的行动自由。

　　在新的历史条件下，一个国家之所以拥有主权权力，不仅是因为它在联合国和各种国际制度内占有名义上的席位，更是由于它能够对国内和国际社会承担和履行应有的责任。[4]“在某种程度上作为责任的主权， 在国际实践中日益得到广泛承认。”[5]因此，负责任的税收主权将成为税收主权绝对性与相对性的平衡融合的指导原则、理念和衡量标准。负责任的税收主权所强调的是，在经济全球化的条件下，税收主权的拥有和行使应当以对国内和国际社会担当责任为基础和归依。负责任的税收主权要求一国既要关注本国的税收利益，也要关注他国的税收利益；既要考虑眼前利益更要协调规划长远利益；既要着力于本国经济社会的发展，也要兼顾国际社会的协调共同发展。负责任的税收主权为各国正当地行使税收主权权力提供了一个原则框架，为税收主权的权力张力与约束提供了调整平衡的基础与空间，为各国在税收领域的主权行为建立了较为一致的期望或预期，从而有助于国际税收秩序的良性发展。通过各国的协商和实践推动，负责任的税收主权将逐步形成具体的责任标准，从而更好地指导、规范各国税收主权。[6]从性质和效果上来看，负责任的税收主权意味着各种税收主权活动必须受到相应的约束和限制，税收主权似乎将因此被迫收缩而不能完全自由地行使。然而，负责任的税收主权并不意味着硬性限制税收主权权力，负责任的税收主权赋予了主权一种弹性的平衡调整性质，其效果是产生一种结构性的规范约束效力，从而促使各国在享有税收行动自由的同时，与相关各方进行必要的协调平衡。因此，负责任的税收主权应该是一种行使自由与利益平衡的互动结构，而不是那种对税收主权权力进行单向的硬性压制的僵化约束。

　　二、国际税收协调的动因及其内涵

　　（一）国际税收协调的概念梳理

　　国际税收协调在财政税收学界是一个被广泛使用的术语，国内财政税收理论界普遍使用的是“国际税收关系协调”的概念，其含义是指围绕两个或两个以上的主权国家（或地区），对跨国纳税人行使各自税收管辖权所产生的冲突进行协调的行为。[7]在国内税法学界，还没有学者对国际税收协调从正面直接进行定义。在西方国家，对于国际税收协调这一术语也存在着诸多争论。早期的一些学者认为，国际税收协调是国家间通过建立协商机制来进行合作以解决税收差异的行为，或者是关税同盟和经济同盟成员国为了推动一体化进程而协调税收政策的过程。近期一些学者则认为，国际税收协调有两个不同的方向：一是各国税制完全消除差异，实现均等化；另外的方向是“差异化”前提下的协调，即允许每个国家可以有不同的税制，但在运用税收政策时必须考虑大家共同的经济和社会目标。此外，一些学者认为，国际税收协调也包括主权国家税收制度的趋同趋势。[8]总之，西方理论界对国际税收协调的定义有不同，主要体现在国际税收协调的范围和程度上，以及目的、方向上。当前，西方税收理论界使用最多的，并得到公认的国际税收协调的表述是“Interna-tionalTaxHarmonization”.在具体使用这一术语时，其外延仍有很大的不同。但一般认为，国际税收协调是指一些国家或地区为了建立共同市场或经济集团，消除税收上对商品、资金、技术、劳务、人员流动的障碍，采取措施使集团内不同国家和地区的税收政策、税收制度（包括税种、税率）互相接近或统一，以减轻彼此之间的冲突和摩擦。[9]

　　（二）国际税收协调的动因与内容

　　笔者认为，国际税收协调的主要目的是消除和避免国际税收利益冲突。国际税收利益冲突是伴随着各国经济往来和融合度不断提高所产生的国家之间和相关国家与跨国纳税人之间的经济利益分配矛盾的税收表现，同时也是经济全球化发展与全球分配机制矛盾的税收表现。它主要包括以下几个方面内容：

　　1.税收管辖权冲突。税收管辖权冲突是由于不同国家在确定纳税人跨国所得或财产价值上所采取的标准发生重叠冲突而产生的结果，具体表现为三种形式：一是居民税收管辖权与来源地税收管辖权之间的冲突。二是居民税收管辖权之间的冲突。三是来源地税收管辖权之间的冲突。税收管辖权冲突往往导致国际重复征税现象。其弊害是多方面的，由此带来的损失不是由某个国家而是由世界各国所共同承担的，从而损害了各国共有利益。[10]

　　2.以税收竞争为主要载体的各国争夺税源和税基的冲突。20世纪80年代以来，各国追求在全球化中的领先地位和本国经济发展等目标，竞相出台税收优惠政策，从而逐步演化为税收竞争，产生了当前国际税收领域最深刻的矛盾冲突。谋求税收利益的焦点从现实性的税收收入，转变成以谋求税源流动（流入）和税基发展可能带来的中长期利益。这种竞争焦点的转移使税收利益的冲突和协调由传统征收环节，向税源培植始点转变。20世纪80年代中期西方发达国家所得税改革，实际上走的也是适度税收竞争的路子。从美国、加拿大开始的税收改革，最终发展成所有西方发达国家和部分发展中国家先后实施改革，其结果是把税收对资本的优惠拉到比以往更低的同一水平，虽然这种局面对西方国家没有造成过大的冲击，但对发展中国家却造成两项后果：直接后果是西方国家所得税率大幅下调后，使国际资本大量流入西方国家，而使发展中国家失去得到发展经济所需投资的良好条件；间接后果是迫使发展中国家进一步跟进和加快所得税改革，使本来就十分拮据的财政收入流失，陷入更加困难的境地。因此，从某种程度上讲，国际税收竞争集中体现了发达国家和发展中国家在争夺税源和税基过程中产生的税收利益的冲突。

　　综上，笔者认为，国际税收协调是国家间为消弭客观存在的税收利益冲突，实现公平合理的国际税收利益分配，而相互采取的在税收政策、税收制度及税收征管等方面进行全方位合作的一种法律手段，包括税收管辖权的划分、税率的选择、税种和税基的设置以及是否采取资本流动的限制等。税收协调从本质上讲应该是一种法律手段，从经济学的角度对税收协调必要性和有效性所进行的分析和提出的政策意见，只有上升为国家的意志，以及国家之间的协调意志，成为一种法律措施，形成一种法律关系，才能在国家之间形成一种强有力的约束，从而发挥出实际效用。

　　三、税收协调对税收主权影响的实证分析

　　（一）税收协定协调对税收主权的影响

　　目前，各国签订税收协定一般是以经合组织《关于对所得和财产征税的协定范本草案》（以下简称《OECD范本》）与联合国《关于发达国家和发展中国家避免双重征税的协定范本》（以下简称《UN范本》）作为谈签依据。《OECD范本》以协调发达国家之间的税收关系为出发点，更多考虑发达国家利益，在税收管辖权的应用上，偏重于居民税收管辖权，较多限制来源地税收管辖权。而《UN范本》以调整发达国家与发展中国家之间的税收利益关系为出发点，既考虑了共同利益，又兼顾了各自的利益，在税收管辖权的运用上，主张尽量扩大来源地税收管辖权，同时兼顾缔约国双方的利益。因此，在发达国家与发展中国家之间的税收利益协调中，存在着一些不可忽视的矛盾和差异，主要体现在如对常设机构的认定标准，对营业利润征税的原则，对航运、空运收入征税的方案，对财产收益、股息、利息、特许权使用费的征税等方面。这些矛盾和差异导致税收主权利益在发达国家与发展中国家之间发生不公平的此消彼长。更重要的是，对许多发展中国家而言，其自身税收制度尚不完善、税收行政能力较弱，因此并不能精确地评估税收协定条款对本国税收利益的影响。[11]发展中国家很难根据该国的利益预见性地设计一些清晰的税收协定政策。[12]因此，在税收协定协调方面，由于弱势经济地位和能力有限等因素，发展中国家的税收主权往往受到严重的负面影响。

　　（二）区域税收协调对税收主权的影响

　　区域税收协调是区域经济一体化的必然要求，为此，区域中的成员国必须让渡一部分税收主权，交由经济一体化组织，统一协调。各成员国在让渡自己的部分税收主权过程中，也减少和削弱了自身完整统一的税收主权。正如曾令良教授所提出的，这是对国家主权的“软侵蚀”，其特点是国际组织的行动与措施一般均事先征得有关国家或当事方的同意。[13]区域税收协调对税收主权的侵蚀，最好的例证首推欧盟。在欧盟一体化进程中，欧盟成员国一定程度地让渡了本国的税收主权，欧盟相应的组织机构就具有了超国家的区域性机构的税收立法权和司法权，使欧盟在相当广阔的范围内拥有税收协调权。各成员国不仅在制定本国税收政策时，应保证其国内法与欧盟税收协调有关立法相一致，而且应自觉实施和转化欧盟税收条例和指令等法律文件。以关税主权为例，关税作为一体化进程中各国磋商、妥协的第一道突破的壁垒，作为国家税收主权物化形式，在欧盟税收协调势不可挡的浪潮中已丧失殆尽。在其后的区域税收协调中，欧盟成员国将消费税的征税原则、增值税和能源税的税率、利息税和特许权使用费的征收等问题的决定权都交给了欧盟。由此可见，区域税收协调对税收主权的深刻影响是不容忽视的。

　　（三）全球性税收协调对税收主权的影响

　　由于税收协定协调和区域税收协调作用的深度和广度的有限性，各国迫切希望通过全球性的国际组织进行国际税收协调，以减少对贸易的扭曲，使各成员方相互开放市场，进行公平竞争。GATTWTO正是通过多边税收协调，对关税和直接税这些原来纯粹属于国内税收管辖的制度和政策进行规制。在GATT框架下，先后开展了八轮谈判，使平均关税率从40%减少到6. 5%.WTO将关贸总协定时期重点对关税的调整转为对其他非关税税收措施的调整，各国在进出口贸易中的直接税和间接税政策被纳入WTO调整范围。WTO法中相应地采取了授权性、禁止性和义务性规范对各国国内税收政策进行调整，例如：根据国民待遇和最惠国待遇的要求，在税收政策上，对进口产品应当与国内产品一视同仁；在进出口关税和费用方面，在征收此类关税和费用的方法方面以及在有关进出口的全部规章手续方面，任何缔约方给予来自或运往所有其他缔约方领土的同类产品以同样政策等。近年来，随着经济全球化向纵深发展，国际市场的竞争进一步加剧，在WTO框架内，围绕歧视性税收政策和税收补贴的案件时有发生。例如：欧盟诉美国《外销公司法》过渡期案、美国诉中国半导体退税案等。WTO税收规则的实质是贸易自由化背景下的国际贸易税法，是国际贸易税法侵蚀国内税法、多边贸易体制对国家税收主权施加限制的表现形式。[14]它迫使一国政府在制定本国税收政策时，必须考虑WTO规则中有关非歧视原则和制度，税收补贴以及税收竞争这些直接或间接改变产品的价格，从而影响产品在国际市场竞争力的因素，以便使本国的税收政策与WTO税收规则相接轨。这说明，在经济全球化的背景下，各国在行使税收主权，运用税收工具进行宏观调控时，并不能孤立地、片面地只考虑到本国经济所产生的激励作用，必须全面地、综合地考虑它对相关贸易伙伴和竞争国家的负面影响，即关注税收政策的外部效应。税收主权必须在WTO税收协调框架下由国家依法行使，否则，就会授人以柄，被诉违规。WTO对国家税收主权的限制，使国家不得不在税收协调与税收主权中寻求一种平衡。

　　四、基于负责任税收主权的国际税收协调秩序

　　税收主权在税收协调中受到限制、削弱和侵蚀的事实不容否认，同时也是实施税收协调的必然代价。但另一方面，税收主权也不能因为税收协调而无原则地妥协与退让，更重要的是，为了维护、促进本国的社会经济发展，一国的税收主权在必要时还需要进一步地坚守与强化，同时，各国在进行税收协调时，需要根据各自不同的国内情况，以及促进国际经济秩序良性发展的需要等，在各自的税收主权的协调代价上作出不同但却合理的安排。对此，负责任的税收主权原则和理念将为国际税收协调提供坚实的基础和指导。

　　（一）协定条款的协商博弈

　　发展中国家在与发达国家签订双边税收协定时，对协定的适用范围、各类跨国所得和财产价值的征税权划分、避免和消除国际重复征税的方法等内容都要进行逐条磋商，围绕某些涉及国家重要税收利益的核心条款，必须进行充分的协商博弈，在负责任的税收主权的原则指导和要求下，以期赢得更多的税收主权利益。其中，税收饶让抵免是税收协定中的一项核心条款，一国为了引进先进的资金和技术，往往会在国内立法中制定各种给予外国投资者的税收优惠政策。但是如果居住国政府对本国居民来源于国外的所得不给予税收饶让抵免，就不能使本国居民从来源国的税收优惠政策和措施中完全受益，来源地国旨在吸引外资的税收优惠政策与措施也就不能够真正收到实效。显然，税收饶让抵免涉及的是税收主权利益的协调平衡，对于来源国的税收优惠政策是否予以配合，取决于居住国对税收饶让抵免所持的态度和立场，在各国的实践中分为两派。一派是发展中国家和大多数发达国家。发展中国家对于税收饶让抵免的立场比较明确，基本上都持欢迎和支持态度。他们迫切希望发达国家能够承诺饶让抵免，以便税收优惠措施发挥实效，多数发达国家基于本国利益的考虑而支持税收饶让抵免，如作为对发展中国家实施援助的砝码换取其他方面的税收利益，以及有利于转移国内过多的剩余资本，扩大本国企业在海外的竞争力、市场份额等。另一派则是美国等少数发达国家坚决反对税收饶让抵免。这些国家认为，税收饶让抵免违背了税收中性原则，损害了纳税公平的基础，容易引发税收协定的滥用。税收饶让抵免事实上是一个复杂的税收主权利益的协调平衡问题，如果各国仅仅只是从维护本国利益出发，那么在这个领域的税收主权协调将很难成功。所以，各国应从负责任的税收主权原则和理念出发，充分地考虑他国的正当的利益需求，尤其是发展中国家的特殊需要，在必要时给与他国税收饶让抵免，这是一国对国际经济健康发展所应尽的税收主权责任。

　　（二）在区域税收协调机制中坚持“全体一致”表决原则

　　为了在区域组织层面进行税收协调，成员国需要向区域性组织让渡一定的税收主权，但这并不是国家主权的丧失，仅仅是国家主权实施的方式发生变化而已。欧盟在税收协调领域一般采取全体一致原则。欧盟一体化进程的不断发展，要求各成员国更为充分地让渡税收主权，扫平欧盟境内因各国税制不协调而构成的税收壁垒，以促进人员、货物、服务和资本的自由流动。但各国基于自身利益的考虑，不可能完全满足税收协调对国内税法的修改要求，特别是在欧盟实现货币一体化后，税收一体化改革难以配套，各成员国对让渡更多税收主权心存疑虑，目标各异。以欧盟公司税协调为例，自1990年以来，欧盟公司税协调立法的进展一直比较缓慢，除2003年对《母子公司指令》作了适当修改外，十几年来竟再没有颁布一项新的关于公司税协调的有效法律文件。基于各国经济和财税制度的差异以及维护主权的考虑，几乎不可能使27个成员国毫无疑义、全体一致地对某一税收协调议案达成共识。因此，修改全体一致表决制度的呼声越来越高。委员会最近一次政治上的努力是在2000年10月召开的尼斯会议上，它提出：基于税收问题对于单一市场的有效运作的至关重要性，对与之相关的议案的表决方式应由全体一致通过改为合格多数通过。然而，这个意见未能通过。有学者认为：新的成员国的加入将是修改这一表决制度的一个新的契机，毕竟，欧盟不能因为每一个成员国都享有“一票否决权”而固步自封，裹足不前。[15]然而，继《欧洲宪法条约》夭折后， 2007年12月13日，欧盟27国领导人在葡萄牙首都里斯本正式签署了《里斯本条约》，该条约在政府间的合作还是超国家管理的一体化之间，最终做出了妥协，在保持共性的同时也包含了允许差异的灵活性，因此在税收、社会保障、外交政策和共同防务等领域里继续实行“全体一致”原则。[16]

　　综上，在区域组织等税收协调国际机制中，即便是欧盟这样高度一体化的机制，“全体一致”的表决制度仍是维护税收主权、协调利益的基本方式。一方面，税收主权是国际主权中的极其重要的核心权力，它象征和保障着国家的独立自主，维系和促进主权国家的存续和发展，所以，主权国家在进行税收协调时不可能完全放弃其税收主权。另一方面，主权国家始终是其自身利益的最佳判断和决策者，在决定是否同意税收协调的决议方案时，主权国家并不能任意决断，而必然是综合考虑、权衡各种利益因素的慎重选择，其选择也应该是主权国家自我确定的利益最大化的选择。尽管“全体一致”的表决制度并不尽善尽美，但在共同利益的指引和税收主权责任的约束下，“全体一致”的表决制将对维护税收主权和实现税收协调发挥积极的作用。

　　（三）发展中国家税收主权权益的正当需求与能动维护

　　在国际税收协调中，发达国家的利益和主张往往处于强势地位，而发展中国家由于处于政治、经济、法律层面的弱势地位，往往在分析、评估税收主权协调的各自代价和收益，以及维护本国税收主权利益等方面处于被动、不利的境地。但正是由于处于这样的弱势地位，发展中国家更应关注税收主权的维护。笔者认为，发展中国家应以负责任税收主权为理据，采取多种措施努力保护自己的税收主权及其正当权益。

　　2000年6月，OECD发布了题为《趋向全球税收合作：确认和消除有害税收活动的进展》的报告。在该报告中，OECD确认了成员国税制中的47项潜在有害的优惠税制并开列了35个符合避税港标准的国家（地区）的黑名单，这一做法立即受到许多被列国家（地区）的强烈抗议。在2003年9月巴黎举行的全球论坛上，巴林的代表向大会作了如下陈述：巴林是一个人口只有20万的小国，由于具有充足的石油收入，其财政无须依靠税收，因此不需要所得税制度，但巴林随时准备和别国进行情报交换。为此，OECD的官员已明确表示： 0ECD已不再把“无税或低税”作为判定有害税收竞争的一个标准，它仅仅是一个着眼点，是否构成有害税收竞争，主要看税制是否有透明度以及是否承诺与国际社会进行必要的情报交换；同时，“篱笆墙”税制容易引起恶性税收竞争，应该尽量避免。据此， 0ECD反有害税收竞争的工作已经转向和“黑名单”国家（地区）商谈情报合作事宜，只要这些国家（地区）同意公开税制和进行情报交换，就可从“黑名单”上被勾销。[17]正是由于巴林等国家的据理力争，OECD才改变了认定有害税收竞争的标准，免受了可能遭到的制裁和损害，抵制了该组织对国家税收主权的削弱。巴林之所以能够成功地扭转税收协调的内容和方向，首先在于该国说明了不实施所得税制度的正当理由，表明该国税收主权的行使是负责任的；其次在于该国承诺随时准备和别国进行税收情报交换，从而对他国及国际社会承担了税收主权责任。所以，负责任地行使税收主权是发展中国家维护其主权的根基所在，也是建构一个公正和谐的国际税收协调秩序的必由之路。

　　（四）国际税收协调机制的演化与构想

　　从国际税收协调的现状及其变化发展来看，国际税收协调发生于不同的层面，主要是双边或多边的协定协调层面、区域组织协调层面和全球协调层面。在双边或多边的协定协调层面，有关国家通过谈判协商和签订国际税收协定，积极解决双边或多边之间相互冲突所引起的国际双重课税和国际偷漏逃税等问题。双边或多边的协定协调的动因和内容都是非常直接、具体的、应该属于一种微观层面的税收协调，其所关注和解决的是若干国家之间的具体的税收权力与利益的协调。虽然双边或多边的协定协调的作用领域优先，但是，各种协定协调将为区域性的和全球性的税收协调提供广泛的实践基础和共性内涵。在区域组织协调层面，各成员国向有关区域组织部分让渡某些税收主权，通过多边协商或者区域性组织的立法程序，制定相应的税收协调法律措施，以减少区域间各国的税收冲突，构建合理的区域税收制度。这种方式是国际税收协调的较高形式，应该属于一种中观层面的税收协调，其所关注和解决的是适应区域一体化发展需要的税收协调。在区域一体化发展的不同阶段，税收协调的要求和内容是不同的。作为一种中观层面的税收协调，区域协调具有明显的目的导向性和整体协调性，当然，区域税收协调机制有其前提、基础，即相关国家处于相近的经济发展水平，因此，区域组织层面的税收协调既不能取代微观层面的税收协定协调，也不能替代全球层面税收协调的演化发展。全球层面的税收协调是指，通过权威的全球性经济组织对相关的国际税收问题进行协调、规范、指导和仲裁，以减少国际税收利益分配及税收主权行为的冲突，达到互利互惠、协调发展的目的。二战以后，直接参与经济和税收协调活动的有OECD、联合国财政委员会、联合国贸发会议和GATTWTO等。其中成就最突出的首推OECD，它的税务工作覆盖面宽，包括税收规避、有害性税收竞争、电子商务和环境税收等。除了前述在拟定和修订双边税收协定中所作贡献外，还在反对恶性税收竞争方面作出很大努力，发布了三个报告，提出了解决措施。全球层面的税收协调应该属于一种宏观层面的税收协调，其所关注和解决的是税收权力与利益在全球范围的协调。与协定协调和区域协调相比，全球税收协调的积极意义、作用及其协调的难度、复杂性都很大，国际知名财政学家坦茨曾设想建立一个世界税收组织（World TaxOrganization）予以应对。[18]笔者认为，在一个主权权力极其分散和充满利益分歧的世界上，全球税收协调机制要想得到长足的发展并取得实效，必须形成某种协调博弈的中心力量和制度安排，来引导、推进和实施国际税收协调。为此，一个可能的设想是，将原有的八国集团扩展为G20集团，以充分代表和反映国际社会的主要力量和利益需求，形成一个协调行动的中心力量和预协商博弈机制。扩展后的G20集团将以负责任的税收主权为原则和指导，就各种税收协调问题充分协商博弈，达成共识并形成协调方案、行动框架等。

　　总之，国际税收协调将始终在不同层面上运作与展开，在负责任的税收主权原则指导下，不同层面的税收协调将逐步实现内在的和谐统一，微观和宏观的税收协调将为国际税收协调机制提供实践基础和共性内涵，全球税收协调的发展将为国际税收协调机制提供共同的协调原则、标准，以及责任约束等。
 
【作者简介】
崔晓静，武汉大学国际法研究所。

【注释】
[1][美]琼斯等：《权力与责任：构建跨国威胁时代的国际秩序》，秦亚青等译，世界知识出版社2009年版，第211页。
[2]K. J.Holsti，Taming the Sovereign：Institutional Change in International Politics，Cambridge University Press，2004，p. 113.
[3][英]马尔科姆•N•肖：《国际法》（第5版），北京大学出版社2005年影印版，第760页。
[4]参见王逸舟：《重塑国际政治与国际法的关系——面向以人为本、社会为基的国际问题研究》，载《世界经济与政治》2007年第4期。
[5]余敏友：《全球治理与中国》，载曾令良、余敏友主编：《全球化时代的国际法——基础、结构与挑战》，武汉大学出版社2005年版，第5页。
[6]参见前注[1]，琼斯等书，第8-14页。
[7]参见邓子基等：《国际税收导论》，经济科学出版社1988年版，第165页。
[8]参见邓力平等：《国际税收竞争》，中国财政经济出版社2004年版，第206页。
[9]参见苑新丽：《国际税收协调的发展趋势》，载《财经问题研究》2002年第10期。
[10]参见杨春梅：《经济全球化下税收国际冲突及其负效应》，载《当代经济研究》2001年第6期。
[11]Phuong-Mai Pott，Recent Developments in the Vietnamese Tax System，8 APTB 2002，p. 1 28.
[12]Van der Bruggen，Tax System in Developing Country，8 APTB 2002，p. 256.
[13]参见曾令良：《冷战后时代的国家主权》，载邵沙平、余敏友主编：《国际法问题专论》，武汉大学出版社2002版，第57页。
[14]参见蔡连增：《出口鼓励税制和WTO反补贴规则——美国FSCETI税制案述评》，载《财税法论丛（第6卷）》，法律出版社2004年版。
[15]参见崔晓静：《欧盟公司税协调立法评析》，载《财税法论丛（第6卷）》，法律出版社2005年版。
[16]参见赵伯英：《〈里斯本条约〉：欧洲一体化的新起点》，载《学习时报》2008年1月21日。
[17]参见王裕康：《有害税收竞争及其启示》，载《涉外税务》2004年第8期。
[18]V.Tanzi，The Impact of Economic Globalization on Taxation，International Bureau of Fiscal Documentation 1998，pp. 338-343.