摘要: 转让定价的可操作性是重要的国际税务问题之一，本文分析了预约定价协议的利弊及其将逐渐适应我国现阶段税收环境的原因。

　　关键字：转让定价 预约定价协议 我国的转让定价税制

　　Abstract: The implementation of Transfer pricing is one of the important problem about international taxation, the author analysis the advantage and disadvantage of APA and the reason that APA will fit in with the needs of Chinese taxation environment gradually at the present stage.

　　Key Words：Transfer pricing; Advance price agreement; transfer pricing system in China

　　转让定价(Transfer Pricing)是指某公司在与关联企业进行交易时所遵照的价格。转让定价是我们这个时代重要的国际税务问题之一。随着商业全球化速度的进一步加快，我们可以预见，转让定价将继续保持其在跨国集团和税务部门工作的重要地位。当今世界各国的转让定价税制中，对转让定价的调整，基本上都采用了可比非受控价格法(Comparable Uncontrolled Price Method)、再销售价格法(Resale Price Method)、成本加成法(Cost Plus Method)等传统方法，以及由此发展起来的比较价格法、比较利润法、利润分割法和其它方法 (如交易利润法)等。各国在运用上述方法对转让定价进行调整的实践中，暴露了许多弊端.

　　为找到一种征纳双方都能接受的调整方法，以协调税务当局和纳税人之间的关系，预约定价协议便应运而生。OECD1995年指南中指出APA是这样一份协议：它在受控交易发生之前，为这些交易的转让定价预先确定一系列恰当的标准(例如方法、可比性数据等)，且规定该标准将在一个确定的时期内有效。预约定价协议(Advance Pricing Agreement，简称APA)在我国又称预约定价制，是纳税人事先将其和境外关联企业之间的内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法(Transfer Pricing Method，简称TPM)向税务机关报告，经审定认可，作为计征所得税的会计核算依据，并免除事后税务机关对转让价格进行调整的一份协议。APA实质上是把转让定价的事后调整改为预先约定。由纳税人和税务机关之间就关联企业间的转让定价方法通过谈判达成一项谅解。在协议中，可以具体列明收入、费用、折让、摊销、补贴等的分配或分摊、转让定价是如何决定的以及一系列的正常交易结果等。该协议一经达成，则对征纳双方皆具有约束力，凡符合协议上规定的交易事项都适用协议中的转让定价方法，而税务机关则不能予以调整。

　　APA首先由一家在欧洲广泛开展经营活动的美国跨国公司提出，1991年在美国首先实行，美国是世界上第一个颁布系列完整的、正式的预约定价协议程序的国家，该程序适用于以公平交易标准来处理关联方交易的定价问题。美国在大量有定论的APA案例方面一直居于领先地位。随后日本、澳大利亚、加拿大、西班牙和英国也先后开始实行，新西兰和韩国也自1997年起实行。日本转让定价法规条文始于1986年，日本国家税务管理局(NTA)将APA称为预先确认体制(PCS)。PCS是通过同NTA的审核部门和国际业务局谈判协商达成的。KOMATSU公司的美日APA使人们对综合使用可比利润法和利润分割法的形式产生了浓厚兴趣。澳大利亚税务局(Australian Taxation Office,简称ATO)像其他OECD成员国一样，不会考虑接受全球比例分配法，不会排斥任何可以取得公平价格的利润分割法。德国没有正式的APA审批手续，但可在特定情况下签署单边和多边的APA。

　　我国的转让定价税制实施较晚，于1991年的《外商投资企业和外国企业所得税法》中首次提到，理论和实践都还不完善，特别是缺少较完善的相关法律依据。1998年国税发59号第48条规定了采用预约定价方法：为节约关联企业间业务往来转让定价原则和计算方法，主管税务机关论证确认后，据以核算企业与关联企业间交易的应纳税所得或者确定合理的销售利润率区间。凡采用预约的定价方法的，应由企业提出申请，并提供有关资料，同时填写预约定价申请表、主管税务机关批准后，应与企业签定预约定价协议，并监督协议执行。此外，为解决日益增加的转让定价问题，帮助纳税人规避转让定价征税的风险，引导正确的转让定价交易，考虑到引入国际规则的必要性(便于与各国及OECD等的进行协调)，我国从2004年9月还公布了关于印发<关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)>的通知(04年9月国税发第118号通知)。

　　从各个国家实施的情况来看，APA有其利弊，具体表现在：

　　1在几个国家可同时解决转让定价问题。APA可能是在一个、两个或者更多的国家同时解决转让定价问题的最有效途径。根据定义，APA非常有助于帮助跨国集团在其全球计划中取得安全的转让定价结果。关于转让定价，其他唯一需要跨国集团同时与两个税务当局进行协商的问题就是避免双重征税、进行相应调整的程序问题。公司可以申请单边或者双边APA。一项单边APA只对给予国有效，这就会使内部交易的另一方面临其所在国税局当局要求其做出调整的风险。而与此相反，一项双边或多边APA对协议的所有当事国都提供了转让定价保障。双边APA的协调工作所需花费的财力通常并不比为达成单边APA而花费的多很多。但是，如果涉及的国家非常多，那么谈判进程就会无法控制，最终结果也非常不确定。不仅如此，如果未能达成双边APA，谋求单边APA就更没有太大的意义。交易一方甚至会因为单边APA的原因，而被实际锁定在特定的转让定价处理方法上，从而处于不利的位置。

　　2降低转让定价调查的风险以及调整的不确定性。纳税人承担的转让定价调查或检查的风险受许多因素影响。APA可以把税务机关的工作限定在检查纳税人对APA条款的执行与否上。这样可以保证在APA的有效期内，跨国公司不会受到关于转让定价的详细盘查。在传统的转让定价调整方法中，各种技术指标的选择和确定，往往由于各种原因而难以做到十全十美，从而包含有相当的主观因素，这也是征纳双方产生争议的主要原因。但在APA中，则对转让定价方法事先予以明确，对征纳双方皆具有约束力，从而降低了转让定价处理中的不确定性。主管部门在对APA进行评审时，要对其中列明的转让定价方法进行分析，以判断其是否建立在公平交易的基础上，是否合理。但是，在进行分析时，应以什么标准来衡量?理论界对这个问题仍未达成共识，若采用传统的调整方法而得出结论，那么，这些方法本身所固有的缺陷又将被带入到APA中。