基本案情

　　某市供电公司下属的独立核算的万达电力设备安装维修公司拥有三个非独立核算的分支机构：一是万达电力设备销售分公司，主要负责各类电力设备的销售与安装；二是万达电力设备维修分公司，负责供电公司全部电力设备的修理和修配；三是万达电力设备测试中心，主要为供电公司同时也面向社会提供电力设备测试服务。万达电力设备安装维修公司于2002年被国税局认定为增值税一般纳税人。

　　2006年度，万达电力设备销售分公司共取得各类电力设备不含税销售收入763万元（只销售，不安装）；电力设备销售与安装收入1040万元，其中销售设备收入860万元，安装收入180万元，均未分别核算，而是与销售各类电力设备一起在同一个“销售收入”科目核算。万达电力设备销售分公司全年为销售并安装设备（混合销售部分）共领用设备、原材料320万元，消耗电力12万元；万达电力设备维修分公司全年收入1090万元，全年消耗设备维修材料600万元；万达电力设备测试中心全年取得收入941万元，消耗的材料403万元，电力22万元。

　　对于万达电力设备销售分公司销售的763万元的电力设备收入，万达电力设备安装维修公司已统一按时申报缴纳了增值税；对万达电力设备销售分公司取得的1040万元电力设备销售与安装收入，万达电力设备安装维修公司已统一逐笔计算出来向地税部门申报缴纳了营业税；对万达电力设备维修分公司全年收取的1090万元的设备维修收入万达电力设备安装维修公司也已统一申报缴纳了增值税；而对于万达电力设备测试中心全年取得的设备测试收入941万元，万达电力设备安装维修公司也已统一申报缴纳了营业税。同时，对于万达电力设备安装维修公司全年取得的进项税额930万元，则在购进时先全部予以抵扣，然后在每月的材料分配时，对电力设备销售分公司领用的用于设备销售并安装的设备、材料和消耗的电力，以及万达电力设备测试中心领用的材料和消耗的电力作进项税额转出。全年共转出进项税（320万元 12万元 403万元 22万元）×17%=128.69万元。

　　2007年10月，该市国税稽查局在对万达电力设备安装维修公司2006年度增值税纳税情况进行检查时，认为万达电力设备销售分公司取得的电力设备销售与安装收入1040万元应全额缴纳17%的增值税，遂于2007年10月22日向万达电力设备安装维修公司下达了补缴增值税151.11万元的《税务处理决定书》，要求万达电力设备安装维修公司在15日内缴清全部税款和滞纳金9.06万元。

　　申请复议

　　2007年11月3日，万达电力设备安装维修公司在提供纳税担保后依法向市国税局提出税务行政复议申请，以其不属于“从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位、个体经营者以及从事货物的生产、批发或零售业务为主的企业、企业性单位、个体经营者”，其发生的“混合销售行为”不应征收增值税为由，要求市国税局撤销稽查局的税务处理决定。

　　复议决定

　　2007年11月27日，市国税局依法作出复议决定：维持补缴增值税不变，但可依据政策抵扣部分税款。即万达电力设备销售分公司取得的电力设备销售与安装收入1040万元应全额计提17%的销项税额151.11万元，但为取得该部分收入而消耗的设备、材料和电力的进项税额（320万元＋12万元）×17%=56.44万元则可以抵扣销项税额，因此，应补缴的增值税应改为151.11-56.44=94.67万元。

　　法理分析

　　首先，对于万达电力设备销售分公司进行的电力设备销售并安装业务，是一种既销售电力设备又提供安装服务的行为，《增值税暂行条例实施细则》第五条第一款明确为“混合销售”行为。那么，“混合销售”行为又该如何征税呢？根据《增值税暂行条例实施细则》第五条第一款、第四款及《财政部国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（[94]财税字第026号）第四条第（一）项的规定，凡从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位、个体经营者以及从事货物的生产、批发或零售业务为主（年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%），并兼营非应税劳务的企业、企业性单位、个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。而万达电力设备安装维修公司2006年度全年销售货物的收入额占总收入额的比例只有763／（763＋941）×100%=44.77%，不足50%.因此，万达电力设备分公司取得的电力设备销售与安装的混合销售收入，可视为销售非应税劳务，不应征收增值税，而应该缴纳营业税。但是，由于该公司将电力设备的销售收入和电力设备销售并安装的混合销售收入未进行分别核算，根据《增值税暂行条例实施细则》第六条第一款的规定：“纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。”因此，万达电力设备销售分公司取得的1040万元的混合销售收入，应与电力设备销售收入一并缴纳增值税。

　　其次，对万达电力设备安装维修公司这样以提供非应税劳务为主的纳税人来说，发生了混合销售行为后，本来应视为提供非应税劳务不需缴纳增值税，但由于该公司将这些可视为提供非应税劳务的混合销售收入与销售货物收入一同核算，没有进行分别核算，所以应同销售货物一样缴纳增值税。根据《增值税暂行条例实施细则》第十八条的规定：混合销售行为和兼营的非应税劳务，按规定应当征收增值税的，该混合销售行为涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，准予从销项税额中抵扣。因此，市国税局既维持稽查局征收增值税的税务处理决定，又允许1040万元已征收增值税的混合销售收入业务所耗用的购进货物的进项税额56.44万元，准予从销项税额中抵扣。