美国新一轮联邦税法改革评述

【出处】《法学杂志》2005年第6期
【摘要】美国总统布什将新一轮联邦税法全面改革作为其第二届任期工作的重中之重。但是，美国联邦税法“复杂化、低效率、欠公平、透明度差、不稳定和不可预见性”的严重痼疾并没有得到有效改善与解决。专家听证会和社会各界提出了5种税改方案，以权衡各方利益。
【关键词】美国联邦税法；改革
【写作年份】2005年


【正文】

　　美国总统布什将新一轮联邦税法全面改革作为其第二届任期工作的重中之重，2005年1月7日布什发布政令,一是正式成立了“总统联邦税法改革咨询顾问小组”（以下简称“总统税改咨询小组”），并委任9名跨党派民间著名专业人士为这个小组的成员；二是要求总统税改咨询小组向美国财政部长正式递交体现税收中性政策特点的“美国联邦税法改革计划”，税改计划要求必须有多种方案供选择，其中，至少要有一种方案是以保留现有的联邦个人和企业所得税法总体框架为基础的。布什的政令还提出税改的各种方案均应体现三大政策目标：（1）简化联邦税法，以降低纳税人和税收征管机关执行税法的成本与负担；（2）承认并尊重慈善捐助和居民拥有住房在美国社会的重要性；（3）促进美国经济的长期增长，创造就业，更好地鼓励勤奋工作、储蓄与投资，强化美国企业在全球的竞争能力。

　　总统税改咨询小组成立以来，确定了“问题查找分析”和“税改方案研究完善”两个工作阶段，现已连续召开了10次专家、官员以及各利益集团共计90位代表参加的听证会，并向全社会广泛公开征集新一轮联邦税改方案，目前已收到4300条税改建议。在问题查找分析阶段，代表们一致认为，尽管布什上台伊始推行了范围广泛的第一轮税改，包括暂时降低了个人所得税、资本性收入所得税及遗产税等的税率，但由于第一轮税改力度有限，美国联邦兑法“复杂化、低效率、欠公平、透明度差、不稳定和不可预见性”的严重痼疾并没有得到有效改善与解决，与实现税制的四大基本目标：简便性、公平性、效率性和促进经济增长有很大的差距，因此，联邦税法必须改革，而且改革刻不溶缓。专家们还认为，当前联邦税法存在的突出问题主

　　要表现在：（1）联邦税法过于复杂。例如，在过去的20年里，美国“内部收入法典”（Internal RevenueCode）及相关行政法规的页数已经增加了一倍，字数已超过900万字，包括涉及个人、企业税收的联邦法规分别超过700项和1500项，美国联邦税务署（IRS）每年要求纳税人填写的各种纳税申报表格的页数已达到80亿，填表总计需要耗费35亿小时。（2）复杂的联邦税制给美国经济、企业和个人带来沉重负担。据美国财政部估计，2004年复杂的税制导致的“税务执行费用（Compliance costs）”已高达税收总额13%，达到1940亿美元，相当于每个家庭1000美元，美国22万个大中型企业总计发生税务执行费用支出250亿美元；另据统计，美国纳税人每年为申报纳税总计耗用高达66亿小时的时间；1980—2004年，纳税人雇用税务专业人士负责个人所得税报税的年支出，扣除物价因素，年递增达到8.2%。（3）复杂、低效的联邦税制使美国联邦税务署（IRS）面临严峻挑战。年预算达104亿美元的美国IRS远远不能满足纳税人快速增长的服务需求和其自身的管理需求，2004年，IRS收到纳税人超过8900万个咨询电话以及900多万次的登门咨询拜访，IRS官方网站的点击量更高达20亿次。此外，近年来，IRS只能对不到1%（实际只有0.68%）的纳税人进行纳税抽样审计检查，与应达到2．5%的审计标准差距很大。（4）低效率、欠公平和非中性的联邦税法不鼓励辛勤工作以及对经济增长至关重要的储蓄与投资，同时也阻碍了美国企业国际竞争力的提高。美国尚未建立中性税收制度，过高的个人所得税边际税率以及各州所得税惩罚人们通过个人奋斗而创造财富的努力；同时，美国税法对资本性收入重复征税现象严重，既不利于引导个人增加储蓄与投资，也不利于引导企业增加投资；此外，随着经济全球化以及各国为吸引外资不断提高税收环境竞争力的大趋势下，美国税收环境竞争力在全球日趋下降，特别是美国现行的个人和企业所得税常规税制系统的基础上，还分别并行存在着一套针对高收入纳税人征收个人所得税以及针对企业征收企业所得税的特殊税制系统，即“可选择最低纳税计划”（AMT），AMT、的存在不仅使越来越多的中等收入纳税人需按AMT纳税，而且还进一步恶化了美国税收环境的国际竞争力。由于公众和企业越来越认为税制不够公平，由此逃税、避税现象日趋严重。美国审计署（GAO）在其2004年度报告中披露，美国三分之二的税务申报存在问题，个人和企业所得税被低估或瞒报25%左右，据美国IRS估计由此税收流失达3120—3530亿美元；（5）联邦税法具有透明度差、多变性、不确定性和高不可预见性的特点。税法在一定期限内保持稳定和可预见性是一国税收环境竞争力强的重要体现，而联邦税法模糊法规众多（Hazy Tax）、修改变动频繁、存在大量有效期只有几年的临时性税收法规，由此产生税法的多变性、不确定性和不可预见性，常导致纳税人的经济决策扭曲，如很难对一个项目的投资收益做出正确的预测与评估，这将严重损害投资者在美国长期投资的信心，不利于美国经济效率的提高。

　　听证会上，税改咨询小组成员与专家们还就新一轮税法全面改革必须遵循的准则进行了深入探讨并对准则1—10基本达成了共识，但对准则11分歧较大：这些准则包括：（1）促进经济增长原则。促进经济增长是税收政策的基本目标，而税收政策又是政府财政政策的基本调控工具，通过适当的税收政策去刺激投资（如对企业的设备投资允许一次性全额税前抵扣或给予一定额度的免税等），从而达到促进经济长期增长和增加就业的目的。（2）公正平等对待原则。即情况相似、收入相同的纳税人不应因其收入的来源不同和收入用途的不同而导致其税负不同，这是税负的“横向公平”；对纳税人是按单一税率还是按多级累进税率征税等，涉及税负的“纵向公平”。若税法不能做到“横与纵”二维坐标上的相对公正平等，人们就会采取合法或非法手段进行避税或逃税。（3）税法简化原则。税法简便、有效率和易于理解显然是任何税改都追求的目标，但是税法的简便性与公平性是一对矛盾，税法要更公平与人性化，常常会使税法更复杂；税法要更简便，则常常会损害税法的公平性与人性化，美国联邦个人所得税因存在各种必要的税前扣除与税后抵免，“纵向公平”做得较好，颇具人性化，但却以“过于复杂”而著称于世，使IRS和纳税人均不堪“复杂”之负，并没有找到简便与公平二者的有效平衡点。（4）税收中性效应原则。即通过税改，实行中性税收政策，努力把税收政策对社会经济决策的负面影响与干预降低到最低限度，即各种收入应尽可能不因其来源的不同和使用方向的不同而导致税收政策不同，以避免税收政策对经济决策产生人为的扭曲。（5）低税率原则。即税率越低，越能促进经济增长。为实现既定的经济社会目标，税基越宽越好，税率越低越好，即设计税收政策时，对全部收入征收低税比只对部分收入征收高税要好得多，“低税率、普税制”的税收政策是市场效率更高、更明智的选择，因为除了政府为消除“市场外部性（Externalities）”而征税外，如政府对污染环境的企业征环境污染税等，所有税收无一例外都会扭曲经济决策以及降低市场效率；（6）易于遵从与征管原则。税改应使税法既便于纳税人遵从，又方便税务机关征管，以最大限度地减少纳税人和税收征管机关的执行征管成本与负担。（7）稳定连贯性原则。税法作为经济生活中的测量仪和稳定器，绝不能朝令夕改、变化无常，而应该在相当长的时间内保持基本连续稳定。（8）增强税收环境国际竞争力原则。即通过税改，改变联邦税法中阻碍美国企业在国内、国际市场上保持竞争优势的那些过时的规定。（9）堵塞税收漏洞原则。即通过税改，尽可能堵塞联邦税法的各种法律漏洞，加强税收征管，并将由此增加的税收收入用于降低税率。（10）税收收入中性效应原则。即税法改革应重点考虑税收结构的调整，该征的征上来，该减的减下去，而不是为了单纯增加税收收入。（11）直接税向间接税转移原则。应将联邦税负结构由直接税向间接税适当转移，即税改应降低针对收入所得（Income）征收的直接税即个人和企业所得税等，由此减少的税收由新增的一个间接税即针对收入的消费部分（Consumption）征收的个人和企业“消费税”来弥补。

　　自2005年4月中旬开始，新一轮联邦税改开始进入税改方案研讨完善阶段，截止到目前，通过梳理分析听证会上提出的以及社会各界向“总统税改咨询小组”提交的各种有代表性的税改计划，综合归纳起来主要有5种代表性方案。总体上讲，这5种方案各有短长，但都具有“税基拓宽、税率降低、税级减少、税制简便、效率提升、公平改善和促进经济增长”的显著特点，既减少了税收政策对经济决策的负面扭曲效应以及重复征税现象，又鼓励工作、储蓄和投资，每种方案的实施，其能实现的税收均大体上与现行的税制系统相同，然而每种方案都存在程度不同的政治风险、政策风险和过渡期风险，现将5种税改方案简评如下：

　　（一）单一税率消费税方案。用单一税率的个人和企业消费税取代现有的个人所得税、礼品税、遗产税、联邦公司所得税，保留现有的社会保障税。个人消费税的税基为工资／薪金、领取的养老金再扣减标准扣除后的余额；企业（指公司制企业）消费税的税基为企业总收入扣减外购物品（含原材料和本品）、工资和企业缴付的社会保障税后的余额，个人和企业消费税的税率均为19%。此方案废除个人和企业的AMT，分别变个人所得税6级累进和企业所得税4级累进税率为单一税率，取消现行税法中的税收抵免以及绝大多数税前扣除政策如项目扣除、个人和赡养人口扣除等，继续保留对个人购房抵押贷款、慈善捐助的税前扣除政策，极大地简化了税法。

　　（二）改良的所得税方案。改良的所得税方案有两种设想，一个是用税率为20%的个人和企业所得税取代现有的联邦个人所得税、礼品税、遗产税、公司所得税，保留现有的社会保障税；另一个是用个人所得税15%和27%的税率和企业所得税15%的税率取代上述税种。个人所得税的税基为个人所有来源的收入（但各种资本性收入除外）；企业（含公司制企业、独资企业、合伙企业）所得税的税基为企业的总收入扣减外购物品（不含资本品）和人力成本后的余额。个人和企业的资本性收入如利息收入、分红等均免税或按15%征收所得税，其中，公司给股东派发的分红允许公司所得税前列支并可取得相应的退税，减少了重复征税现象，因此鼓励个人和企业储蓄与投资。此方案将个人所得税五种填表状态简化为一种，个人所得税的税基拓宽减少了对经济决策的扭曲。

　　（三）引入增值税与改良的所得税方案。用企业增值税与改良的个人和企业所得税取代现有的联邦个人所得税、礼品税、遗产税、公司所得税，保留现有的社会保障税。改良的个人所得税的税基为工资／薪金、领取的养老金、失业补偿金及资本性收入之合，税率为25%，医疗保险、养老金个人缴付部分可在个人所得税税前扣减；企业（指公司制企业）增值税的税基为企业的总收入扣减外购商品（不含资本品）后的余额，税率为15%，改良的企业所得税的税基与企业会计利润相同，税率为25%。

　　（四）收入型增值税与改良的所得税附加社会保障税整合方案。用企业收入型增值税与改良的个人所得税取代现有的联邦个人所得税、礼品税、遗产税、公司所得税和社会保障税。改良的个人所得税的税基为工资/薪金、非养老金福利、领取的养老金、失业补偿金和各种资本性收人之合，税率为18%，养老金个人缴付部分可在个人所得税税前抵扣；企业（含公司制企业、独资企业、合伙企业）收入型增值税的税基为企业的总收入扣减外购商品以及外购资本品年折旧额后的余额，税率为18%，企业资本性收人均免征收入型增值税。取消社会保障税后，社会保障资金由两个来源取得：一个靠对所有法律类型的企业征收收人型增值税而增加的税收，另一个靠对政府和非赢利性组织雇员的工资报酬予以征税而增加的税收。

　　（五）简化无限储蓄限额税（SUSAT）。用SUSAT税取代现有的联邦个人所得税、礼品税、遗产税、公司所得税，社会保障税保留。个人SUSAT税的税基为工资、利息收入、分红、资产出售转让净所得等之和再减去“项目扣除”，税率为15%、25%和30%，项目扣除包括养老金计划401（K）、IRAs、购房抵押贷款和慈善捐助、初等教育费等，个人资本性收入按15%征税；企业SUSAT税的税基为国内经营总收入扣减出口收入和外购物品（含原材料、资本品和服务），税率为8%和12%，人员工资、利息支出和股东分红等不能税前列支扣减，企业资本性收入免税。此方案保留了现有税制的基本框架，各阶层的税负保持不变，个人和企业税法进一步简化，鼓励个人和企业储蓄与投资。

　　关于个人所得税改革，许多专家还提出了两个重要观点，一是认为无论何种税改方案，对家庭最重要的是四种优惠政策：即高教奖学金抵免、购房抵押贷款扣除、家庭税收抵免（将勤劳所得税收抵免EITC、抚养孩子抵免、托儿费抵免三者合并为一）、养老金计划的整合和税前扣减（将16种不同的养老金计划整合为一）；二是借鉴很多西方国家的成功经验，可将夫妻各自的收入分开纳税，允许夫妻中一人按常规税率纳税，而另一人则按低税率纳税，由此消除税法对婚姻的惩罚性政策，并鼓励人们工作。

　　关于企业所得税改革，专家们有四点共识，一是应将独资企业、合伙企业、S型公司视为与公司制企业相同的独立的纳税主体，并与公司制企业适用相同税率，由此消除了为避免双重纳税而对公司制企业形式选择的税收歧视性政策。二是通过对股东分红实行免税或低税的政策设计，消除公司不愿派发股息，股东往往靠出售股票来获得投资收益的不正常现象，既鼓励了投资和减少了重复征税现象，又鼓励企业向股东现金分红而不是保留利润，鼓励企业投资用发行新股的办法而不是靠税后利润，借此可以增加股民对企业管理层的监督，减少“代理人”问题。三是通过不允许企业的债务利息在税前列支扣除的政策设计，消除税法对企业借贷融资的优惠政策，由此鼓励企业投资用税后利润或发行新股的办法而不是靠借贷资金，这样有助于减少企业负债比率，增加企业运营的安全性。四是允许资本品投资（如厂房、设备等），一次性从企业所得税前全额列支扣除而无需逐年折旧，因此鼓励企业投资。

　　此外，专家们还提出了其他一些有影响的税改方案。如：单一税（nat Tax）、增值税与国家零售税、APT税、交易费税、商业交易税（BTT）、最佳税（BEST Tax）、标记市场税（Mark-to-Market Tax）等。

　　由于美国税法改革涉及社会各阶层的利益，税改时间紧、难度大，布什总统近日再次发布政令，允许“总统税改咨询小组”可推迟到2005年9月30日向美国财政部长递交最终的税改方案，税改方案既要在改革目标与改革力度和实施难度上做艰难抉择，又要权衡各方利益，必将是各个利益集团博弈后的综合体。




【作者简介】
古红梅（1969—），女，汉族，北京市人，北京市海淀区旅游局副局长，北京大学法学院法学博士研究生。