(七)举证责任的规定

　　在调查审计阶段，大多数国家都规定应由纳税人承担证明其转让定价合理的举证责任。如美国税法规定如果纳税人不能证明自己转让定价的合理性，税务机关可进行调整。日本的做法有些不同：当税务当局认为纳税人的关联交易不正常时，一般先与纳税人协商，让其自行修改税务申报(在通常情况下，纳税人会接受税务机关的要求)。当纳税人拒绝修改时，税务机关要强行更正税务申报，纳税人如不服，可在缴纳相应税款后向法院提起上诉。在诉讼过程中，税务机关应就其对税务申报的更正内容向法院进行举证。

　　(八)转让定价争议解决方式的规定

　　一般而言，对转让定价争议，各国视同其他的税务争议一样，在相关法规中规定了税务行政救济和司法救济的途径。如纳税人不服税务机关对其转让定价所进行的调整，可申请行政复议或向法院提出诉讼。因此在转让定价税制中一般没有专门的解决争议的条款。但有些国家将基于税收协定的一些争议解决措施以国内法的形式加以明确，成为转让定价税制的一部分。如日本国税厅就制定了相互协商与相应调整的规定。

　　三、我国关联企业转让定价价格调整制度的评价与完善

　　(一)我国价格调整立法现状

　　在我国, 对关联交易转让定价的调整, 是通过《税收征收管理法实施细则》、《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和《关联企业间业务往来税务管理规程》予以实施的。

　　首先,纳税人与关联企业之间的购销业务, 不按照独立企业之间的业务往来作价的,税务机关可以按照下列顺序或选择下列相应的方法进行调整:(1)按独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格;(2)按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平;(3) 按成本加合理的费用和利润;(4)按其他合理的方法。

　　第二，在融资利息方面， 对关联企业之间融通资金所支付或收取的利息, 超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额, 或者其利率超过或者低于同类业务正常利率的, 税务机关可以参照正常利率予以调整。调整时要注意企业与关联企业的借贷业务及与非关联企业之间的借贷业务, 在融资的金额、币种、期限、担保、融资人的资信、还款方式、计息方法等方面的可比性。对债权人向他人借入资金后再转贷给债务人的融资业务, 可按债权人实际支付的利息加所支出的成本或费用和合理的利润, 作为正常利息。另外, 纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50% 的, 超过部分的利息支出不得在税前扣除。

　　第三，在劳务费用方面，对关联企业之间提供劳务,不按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用的, 税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准予以调整。调整时要注意企业与关联企业之间提供的劳务及与非关联企业之间提供的劳务, 在业务性质、技术要求、专业水准、承担责任、付款条件和方式、直接和间接成本等方面的可比性。

　　第四，在财产收益和所得方面，纳税人与关联企业之间转让财产、或以租赁等形式提供有形财产使用权等业务往来, 不按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用的, 税务机关可以参照没有关联关系的企业之间所能同意的数额予以调整。采用在相同或类似情况下, 按与非关联企业之间提供使用相同或类似的有形财产，所收取或支付的正常费用调整。提供方向他人承租后转租给使用方收取的使用费( 租金)，可按提供方实际支付租赁费或使用费加上提供方所支出的成本或费用和合理利润,作为正常使用费认定。根据租赁费的构成要素, 还可以采用财产的折旧加合理的费用和利润作为正常使用费, 据以进行调整。

　　第五，在无形资产转让方面，对关联企业间的转让定价或收取的使用费参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。调整时要注意考虑企业与其关联企业之间转让无形财产及与其非关联企业之间转让无形财产, 在开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及时间、给受让者带来的收益、受让者的投资和费用、可替代性等方面的可比性。

　　另外，纳税人与关联方之间的任何往来账款不得提取坏账准备金，也不得确认坏账。纳税人不得列支向其关联企业支付的管理费, 也不得列支其资助关联的科研机构和高等学校的研发支出。上述费用均不得在企业当年的应纳税所得额中税前扣除。税务机关对企业转让定价的调整一般应仅限于被调查的纳税年度的应税收入或应纳税所得额, 其调查调整一般应自纳税年度的下一年度起三年内进行。如调整涉及以前年度所得的, 也可向前追溯调整,但最长不得超过十年。对企业转让定价调整的应纳税所得, 企业不作相应账务调整的, 其关联方取得的超过没有关联关系所应取得的数额部分, 视同股息分配, 该股息不享受免征所得税优惠。其关联方取得的所得如为利息、特许权使用费等,不得调整已扣缴的预提所得税(《关联企业间业务往出税务管理规程》第37 条、第39 条) 。

　　税务机关对企业转让定价的调整主要基于企业提供的申报资料，因此，企业须对涉及关联企业间业务往来转让定价的正常性、合理性提出举证材料。

　　(二)对我国价格调整相关立法的评价和建议

　　我国《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》及《税收征收管理法实施细则》仅就关联企业的含义作了概括性界定, 并对关联企业间的购销、出资、提供劳务及转让财产或财产使用权的定价调整作了原则性的规定,但都未区分有形资产和无形资产。其后不久的《关联企业间业务往来税务管理实施办法》除了解释性地列举了“关联企业”的八种具体情形外,还对关联交易的税务管理( 如报送资料、追诉调整、争议处理等问题) 作了一些具体规定。对关联交易转让定价的调整方法并无补充规定,而是参照《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第53～ 57 条的规定办理。虽然上述法律文件已开始注意到对关联交易的规范化问题, 改变了国内关联企业业务往来无法可依的局面,但其规定仍过于笼统, 缺乏可操性随着上市公司不当交易避税的情况越来越严重, 用法律规制关联交易、使之规范化、程序化的问题已显得迫在眉睫。故1998 年出台的《关联企业间业务往来税务管理规程》首次与国际上通常的认定标准和操作规程接轨。其第28 条第一次明确提出了可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法, 其定义和操作与OECD 和美国法的规定趋近。其第27 条突破了两部《实施细则》要求税务机关按照顺位选择上述三种调整方法的限制, 而改为由税务机关视个案情况选择相应的调整方法, 体现了“最优法原则”。在采用可比非受控价格法时, 要求税务机关必须考虑选用的交易与关联交易之间的可比性因素, 这是“可比性原则”的典型运用。《关联企业间业务往来税务管理规程》的另一个进步之处在于注意区分有形资产和无形资产的交易, 并针对无形资产交易的特点设计了一些考虑项目。这些规定都不失先进性, 但是, 这些规定在实际操作中还存在着如下的缺陷。