[典型个案] 1997年某市地税局稽查科在对一旅游公司的纳税情况进行检查时发现，该公司6至7月未按规定期限申报纳税，造成8万元营业税漏缴。 稽查科遂责令该公司在5天之内缴清所欠税款，但旅游公司逾期仍末缴纳，稽查科在末报经局长批准的情况下，径自扣押了该旅游公司用以向旅游团发放的价值7万元的旅游纪念品，并向旅游公司出具了扣押清单。旅游公司对此强制执行措施不服，遂向法院提起诉讼，状告该市地税局。
　　[法理评析] 中华人民共和国税收征收管理法第27条规定：“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务

　　人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县级以上税务局 (分局)局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：①书面通知其开户银行或者其他金融机构从其38存款中扣缴税款；②扣押、查封、拍卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖所得抵缴税款”。但在本案中，该地税局稽查科在未经市地税局长批准的情况下，遂以自己的名义采取强制执行措施，扣押了旅游公司的财产，用以抵缴税款，很显然其执法程序违法。

　　本案所涉及的一个重要问题是程序违法是否必然导致实体违法。所谓程序违法，主要是指具体行政行为违反法定程序，即行政机关实施的具体行政行为违反了法律、法规所确定的行政行为应遵循的步骤、形式、顺序和时限，属于末遵循法定“操作规程”的任意行为。具体行政行为违反法定程序的表现形式有很多，如缺少法定步骤，或采取的步骤方法顺序混乱，应报上级批准而未报的；或者具体行政行为缺乏证据材料、，以及具体行政行为所依据的证据材料是通过非法途径获取的等等。

　　对于具体行政行为违反法定程序的法律后果，当前意见不 一。有人认为，只要程序违法，必然导致实体违法；但另一种 意见则认为，只要实体处理合法，程序违法但未侵害行政相对人实体权益的，应予维持。还有的人则认为，只有当程序严重 违法时，才可能导致实体违法，如只是一般性的程序违法，且
未给相对人造成侵害的，则一般应予维持。

　　我们认为，行政机关的下属职能机构违反程序对外所作出的具体行政行为是否有效，不能一概而论。理论上一般将行政行为的效力分为两种：一是存在效力，二是合法效力。存在效力也即我们通常所说的具体行政行为是否成立，一般来说，只要某一行政行为是行政机关工作人员出于执行公务的目的而为，无论是否合法，该具体行政行为都应视为成立，行政机关都应当对该行为承担法律责任。本案中，地税局稽查科的行为就应当视作已经成立的行政行为，只是由于在实施具体行政行为时越权而构成违法。因此，原告将稽查科所在的行政机关该市地税局列为被告是适当的。

　　行政行为的另一种效力是合法效力。按照行政诉讼法的要求，具体行政行为合法必须具备以下几个条件：事实清楚，主要证据充足，适用法律法规得当，无超越职权和滥用职权，程序合法。只要符合这些条件，行政行为就产生合法效力。而其中程序合法，主要指具体行政行为符合法定程序。因为按照

　　《行政诉讼法＞的规定，如一项具体行政行为违反法定程序， 即应被撤销，这是法院审查具体行政行为合法性的一项基本原则。“皮之不存，毛将焉附”，因此在具体行政行为违反法定程序的情况下，一项势必被撤销的行为，谈何实体合法与不合法的问题。如果具体行政行为违反的是任意程序，则可视该行为是否确实存在实体违法的情况而确定是否应当被撤销，如果该行为实体不违法，则可责令行政机关补齐所违反的任意程序， 或责令行政机关重新作出具体行政行为。至于哪些程序属于法定程序，哪些属于任意程序则应以法律法规为依据加以严格区分。就本案而言，税收征管法明确规定，税务机关作出强制执

　　行措施时，应当经县以上税务局(分局)局长批准，但该稽查科在未经批准的情况下，便直接采取了扣押措施，从而明显违反了税收征管法规定的法定程序，阅而，该行为应由法院通过判决予以撤销。