㈡有形收益和无形收益

    对有形收益与无形收益是否可税作出评判，也是较有难度的。从经济与社会的发展来看，有形与无形，已经越来越成为影响行为客体或权利客体划分的重要因素。从征税对象的形态来说，货币性收益和实物性收益都以物化形态存在，都属于有形收益，是可以征税的。而与之不同的另外一些收益，诸如闲暇、声望、舒适等，都无形中提高了人们的生活质量、收益能力和收益水平，因而对于相关主体来说，同样是一种收益，只不过它是一种“无形”的收益，并且其度量往往具有更强的主观色彩。从技术上说，这些无形收益往往很难以货币的形式来加以量化，有的是用货币无法换取的，因而很难确定它的税基，一般不宜、不易征税。但也有一些学者认为，如果不对这些无形收益征税的话，就不能很好地体现税收公平原则，因为它们确实是相关主体的一种收益，确实增进了纳税人的效用，提高了生活质量，有的甚至是“金不换”的或“无价”的。对于包括了上述的无形收益的广义收益，法律经济学的集大成者波斯纳法官曾作过一些分析，并强调对其进行征税的必要性。[13]但就现实可行性而言，对无形收益征税无疑会举步维艰。这再次体现了人们对应然和实然的认识差距。

    从上述对有形收益和无形收益征税的具体做法及其困难程度，不难得见，作为税法上的收益，应当具有客观性、有形性、可量化性或称可确定性。由于有形收益满足这些要求，因而可以对其征税；而无形收益则因其无形性，以及由此带来的较为突出的主观性和不易量化的特点，实际上很难对其征税。尽管从理论上说，对无形收益征税可能会有利于公平，但如果量化不当，则可能恰恰不利于保障公平；同时，由于对其征税难度较大，从而会加大征税成本，影响征税效率，因而从真正的公平与效率目标来看，也需要立法者和执法者对此作出全面、有效的权衡，并且，尤其应考虑可确定性因素。

    （三）既得收益和预期收益

    以取得收益的时间为依据，可以把收益分为既得收益和预期收益。前者就是已经实现的收益，后者就是预期可能实现的收益。这种分类在民法或具体的财产法、侵权法领域同样很有意义，在涉及到损害赔偿的领域尤其重要。税法与民法的共性之一，都是关乎私人的财产权。税法作为侵权性规范，与民法面临的一个共同问题，就是如何有效地保护私人的财产权；而无论是民法还是税法，其调整都要以一定的法律事实为基础。从税法上说，一般以应税主体既得收益的发生为基础，以既得收益为征税对象。因为只有收益已经发生或实现，才能够形成纳税人新的纳税能力；对既得收益征税，才能体现量能课税的原则或税收公平原则。而预期收益则只是形成一种纳税能力的可能性，它还未转化为实际上的纳税能力，还未满足课税要件；其税基还无法现实地、准确地量化。由于依据税收公平的原则和相关原理，对预期收益征税不甚公平，因而未实现收益不宜作为征税对象。假如某税种以其为征税对象，则该税的合理性是值得怀疑的。

    可见，在征税对象的确定上，不仅要体现上述的效率性、可确定性，而且还要体现一种现实性或真实性，即收益必须是已经存在的，具有“既存性”。只有已经真实发生的事实，而不是尚未发生的预测性事实，才能成为课税的事实。因此，从时间维度的要求来看，收益不能是未来的。这样才能使税收法制建立在事实的基础上，否则征税就是无的放失、无皮之毛。

    （四）合法收益与违法收益

    通常，以取得的依据是否合法为标准，可以把收益分为合法收益和违法收益。严格说来，在法律存在罅漏的情况下，在上述两者之间还可能存在灰色收益。对于上述收益，是否都可以征税，在理论上和实践中都一直争论未己。事实上，对于合法收益应当依法征税，已殆无异议，关键是对于所谓违法收益或非合法收益是否应当征税，则歧见尚存。事实上，合法与非合法，在此并非指是否符合税法，而恰恰指取得收益的法律依据是否存在，或者这些收益的取得本身是否合法。而此类合法性的审查，并不是税务机关的职能，在多数情况下，税务机关也无法准确地知道这些收益是非合法的。因此，税务机关征税通常是采取形式课税原则，[14]按照外观主义或形式主义的原则来征税，而不问收益的来源是否合法，这本身也是现代社会对税收效率的要求。由于要坚持征税客体的无因性，即税务机关对征税对象（收益来源）的合法性并不进行实质审查，因此，对于各类收益，在并非明知其为非法收益的情况下，税务机关都可以直接依据税法的规定征税。